BI del IVA en operaciones inicialmente exentas tras descubrirse que no se acreditó el transporte intracomunitario

IVA INCLUIDO

IVA. BASE IMPONIBLE. El TEAC fija criterio sobre la base imponible del IVA en operaciones inicialmente exentas tras descubrirse que no se acreditó el transporte intracomunitario

En aquellos supuestos en los que el sujeto pasivo del IVA ha declarado y facturado una operación como exenta, y la Administración tributaria pone de manifiesto que no procede la exención y son exigibles cuotas devengadas no repercutidas, sin posibilidad de rectificación conforme al art. 89.Tres.2º LIVA, el IVA debe entenderse incluido en la contraprestación pactada

Fecha:  15/07/2025

Fuente:  web  de la AEAT

Enlace:  Resolución del TEAC de 15/07/2025

HECHOS:

• La entidad X, S.L.U., sociedad dominante de un grupo de entidades acogido al régimen especial de grupo de IVA, presentó declaraciones-liquidaciones agregadas en las que calificó como entregas intracomunitarias exentas determinadas operaciones de suministro de productos a operadores establecidos en Portugal, realizadas por su entidad dependiente Y, S.A.U. A raíz de una actuación inspectora iniciada por la Dependencia Regional de Inspección de Cataluña, se verificó que no se había aportado prueba suficiente del transporte efectivo de los bienes al territorio portugués ni de su recepción por los presuntos adquirentes, lo que impedía considerar aplicable la exención por entrega intracomunitaria conforme al artículo 25 de la LIVA.
• En consecuencia, la Administración tributaria reclasificó dichas operaciones como entregas interiores sujetas y no exentas, emitiendo una liquidación por importe de 967.473,29 euros. Paralelamente, se impuso a la entidad dependiente una sanción tributaria por entender que, con la diligencia exigible, debió conocer que participaba en un entramado fraudulento en materia de IVA.
• Frente a la liquidación y la sanción, el grupo interpuso reclamaciones económico-administrativas ante el TEAR de Cataluña, que estimó parcialmente las pretensiones de la entidad, considerando que, al no poder repercutirse el impuesto, las cuotas de IVA debían entenderse integradas en la contraprestación. La AEAT formuló recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, que es objeto de resolución por el TEAC.

PRONUNCIAMIENTO DEL TEAC

El Tribunal Económico-Administrativo Central desestima el recurso interpuesto por la AEAT y establece como criterio interpretativo:

• • «En aquellos supuestos en los que el sujeto pasivo del IVA haya declarado y facturado una operación como exenta, y la Administración tributaria determine, mediante la oportuna regularización, la improcedencia de dicha exención y la exigibilidad de cuotas devengadas no repercutidas, sin que sea posible su rectificación conforme al artículo 89.Tres.2º de la LIVA, debe entenderse que el IVA se encuentra incluido en la contraprestación pactada».

FUNDAMENTACIÓN JURÍDICA DEL TEAC

 1. Neutralidad del Impuesto sobre el Valor Añadido:

Se subraya el principio estructural de neutralidad del IVA, en virtud del cual el impuesto debe recaer exclusivamente sobre el consumidor final y no trasladar carga económica al empresario o profesional. Cuando, por imperativo legal, el sujeto pasivo no puede repercutir el impuesto devengado, ello justifica entender que dicho tributo ya se encuentra integrado en la contraprestación recibida.

2 .Doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea:

En particular, la STJUE de 7 de noviembre de 2013 (asuntos acumulados C-249/12 y C-250/12) establece que, en supuestos en los que el precio se fija sin mención expresa al IVA y el proveedor carece de la posibilidad de recuperar el impuesto del adquirente, debe considerarse que el IVA está incluido en la cuantía pactada.

 3. Doctrina reiterada del Tribunal Supremo:

A través de múltiples pronunciamientos (STS de 27/09/2017; STS de 19/02/2018, entre otras), el Alto Tribunal ha afirmado que cuando concurren los requisitos antes descritos —precio sin mención al IVA, imposibilidad de repercusión y sujeción del proveedor al impuesto—, el IVA se entiende incluido.

 4. Distinción respecto de la STS de 18/03/2024 (rec. 3834/2022):

En dicha resolución, el supuesto analizado se refería a una operación sujeta en la que se aplicó incorrectamente un tipo impositivo reducido, sin que la imposibilidad de repercusión derivara de una conducta fraudulenta. En cambio, en el presente caso, la improcedencia de la repercusión deriva de la participación en una operación que debe calificarse como parte de un fraude, siendo por tanto de plena aplicación la doctrina del IVA incluido.

NORMATIVA

• Artículo 78 LIVA: Regula los elementos que integran la base imponible y la exclusión del IVA salvo cuando esté expresamente incluido.
• Artículo 89.Tres.2º LIVA: Establece la prohibición de rectificar cuotas impositivas devengadas y no repercutidas cuando se haya participado, o debido participar con conocimiento, en un fraude tributario.
• Artículo 242 LGT: Configura el procedimiento del recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, como medio para garantizar la coherencia y unidad de doctrina de los Tribunales económico-administrativos.

Estos preceptos resultan fundamentales para delimitar los márgenes legales de actuación tanto de la Administración como del contribuyente en casos de regularización ex post de operaciones tributarias inicialmente declaradas como exentas.