Los no residentes deben declarar las rentas del alquiler en IRNR aunque no las hayan cobrado

RESIDENTE FISCAL EN SUIZA

IRNR. ARRENDAMIENTO INMUEBLES SITUADOS EN ESPAÑA. El TEAC confirma, asumiendo el criterio del TS, que los no residentes deben declarar las rentas del alquiler en IRNR aunque no las hayan cobrado, si son legalmente exigibles

Conforme al criterio fijado por el Tribunal Supremo en STS 1467/2021 de 14-12-2021 (recurso de casación 5253/2020) «el impago de las rentas del alquiler no exime al arrendador de sus obligaciones fiscales, entre ellas la de declarar las rentas en el IRPF, aun cuando no haya percibido las cantidades  comprometidas, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 14.1.a) LIRPF.».

Fecha:  24/06/2025               Fuente:  web  de la AEAT       Enlace:  Resolución del TEAC de 24/06/2025

HECHOS

• • La reclamación fue interpuesta por una contribuyente residente fiscal en Suiza, propietaria de un inmueble arrendado en España. Declaró en el Modelo 210 del IRNR las rentas del alquiler correspondientes al 4T de 2018 y todos los trimestres de 2019, con una cuota ingresada de 266,40 € por trimestre.
  • Posteriormente solicitó la rectificación de las autoliquidaciones, alegando que no percibió las rentas del arrendamiento (por impago), y que éstas no debieron ser objeto de tributación, solicitando la devolución de ingresos indebidos al amparo del artículo 32 LGT.
  • La ONGT desestimó la solicitud, señalando que:
  • La interesada no acreditó residencia en un Estado miembro de la UE, por lo que no podía deducir gastos relacionados con rentas impagadas.
  • Aun acreditando dicha residencia, las rentas fueron judicialmente reconocidas como exigibles, conforme a sentencia del Juzgado de Primera Instancia.
  • La legislación aplicable impone declarar los rendimientos exigibles, aunque no hayan sido percibidos.

FALLO DEL TEAC

• • Se desestima la reclamación.
  • El TEAC confirma que la contribuyente debía declarar las rentas del arrendamiento aunque no las hubiera cobrado, en tanto eran legalmente exigibles, de conformidad con la legislación aplicable y con la jurisprudencia del Tribunal Supremo.

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

1. Exigibilidad frente a percepción efectiva:

1. • El artículo 27 TRLIRNR y el 14.1.a) LIRPF establecen que el impuesto se devenga cuando las rentas son exigibles, no cuando se perciben.
   • No es aplicable el régimen especial de imputación diferida del art. 14.2.a) LIRPF, ya que no se discutía judicialmente el derecho a percibir la renta, sino su impago.

1. Naturaleza del rendimiento:
   • Según el artículo 22 LIRPF, y la jurisprudencia del Tribunal Supremo (STS 1467/2021), las rentas impagadas por alquiler mantienen su calificación de rendimiento de capital inmobiliario y deben imputarse cuando son exigibles.
2. Residencia fuera de la UE:
   • La contribuyente es residente en Suiza, país no miembro de la UE ni del EEE, por lo que no puede deducir gastos del rendimiento (como saldos de dudoso cobro), al no serle aplicables las reglas especiales del artículo 24.6 TRLIRNR.
3. Convenio España-Suiza:
   • El Convenio para evitar la doble imposición permite a España gravar las rentas inmobiliarias generadas en su territorio por residentes suizos (art. 6 Convenio).

NORMATIVA APLICABLE

• Artículo 22 LIRPF: Define el rendimiento íntegro del capital inmobiliario como el importe que debe satisfacer el arrendatario. Aplica para determinar qué se entiende por rendimiento, aunque no haya cobro efectivo.
• Artículo 14.1.a) LIRPF: Establece que los rendimientos se imputan cuando son exigibles. Es clave para rechazar la pretensión de la reclamante de no declarar lo no cobrado.
• Artículo 13.1.g) TRLIRNR: Considera rentas obtenidas en España los ingresos derivados de inmuebles en territorio español. Justifica la sujeción al IRNR del alquiler, aunque la titular sea suiza.
• Artículo 27 TRLIRNR: Determina el devengo del impuesto cuando las rentas son exigibles o cobradas si es antes. Refuerza el criterio de exigibilidad.
• Artículo 24.6 TRLIRNR: Permite deducción de gastos sólo a residentes en la UE. Inaplicable a residentes en Suiza.
• Artículo 6 del Convenio España–Suiza: Autoriza a España a gravar rentas inmobiliarias de residentes suizos. Confirma la potestad tributaria española.
• STS 1467/2021, de 14 de diciembre: Determina que las rentas impagadas por arrendamiento deben declararse como rendimientos inmobiliarios en el IRPF. Doctrina que el TEAC traslada al IRNR.
• RG TEAC 02585/2020: Reitera que la imputación de rentas se hace cuando son jurídicamente exigibles.