Posibilidad de aplicar deducciones por I+D+i en ejercicios fiscales distintos al de su generación

EXIGENCIA DE LA CONSIGNACIÓN DE LA DEDUCCIÓN EN LA AUTOLIQUIDACIÓN DEL PERÍODO DE GENERACIÓN

IS. DEDUCCIÓN I+T+i. CONFIANZA LEGÍTIMA El TEAC reconoce la posibilidad de aplicar deducciones por I+D+i en ejercicios fiscales distintos al de su generación cuando existiera una expectativa legítima fundada en el criterio administrativo previamente vigente.

Fecha:  11/07/2025

Fuente:  web  de la AEAT

Enlace:  Resolución del TEAC de 17/07/2025 y Resolución del TEAC de 17/07/2025

HECHOS:

• • El supuesto objeto de la resolución se origina a partir de la petición formulada por la entidad mercantil SOCIEDAD X para la rectificación de su autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2017, en la que solicitaba la inclusión de una deducción por Innovación Tecnológica generada en 2016, no incluida originariamente.
  • La AEAT desestimó la solicitud con base en que el ejercicio 2016 se encontraba prescrito y en que, conforme a la nueva directriz de la Dirección General de Tributos (consulta V1511-22 de 24 de junio de 2022), las deducciones fiscales deben ser consignadas en la autoliquidación correspondiente al ejercicio de su devengo.
  • No obstante, el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana estimó parcialmente la reclamación interpuesta por la entidad, ordenando la retroacción de actuaciones para que se verificase si los gastos incurridos en 2016 cumplían los requisitos necesarios para aplicar la deducción en 2017, aludiendo a la confianza legítima derivada de criterios anteriores de la DGT (consultas V0802-11, V0297-12 y V2400-14), vigentes al momento de presentación de la autoliquidación.

PRONUNCIAMIENTO DEL TEAC

En el marco del recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) resuelve que:

• • El derecho a aplicar deducciones por I+D+i debe ser ejercido mediante su consignación en la autoliquidación del ejercicio en que se generan o, subsidiariamente, mediante su reconocimiento en una liquidación administrativa derivada de un procedimiento de comprobación o de una solicitud de rectificación, siempre dentro de los plazos legales previstos.
  • No obstante, la doctrina de la confianza legítima debe operar como salvaguarda en aquellos supuestos en los que, al momento de presentarse la autoliquidación, el criterio administrativo vigente no exigía dicha consignación. En estos casos, resulta procedente la aplicación extemporánea de la deducción, en periodos fiscales posteriores.

En consecuencia:

• • Si la autoliquidación fue presentada antes del 24 de junio de 2022, fecha del cambio de criterio de la DGT, resulta admisible aplicar la deducción en ejercicios sucesivos.
  • Si se presentó con posterioridad, el contribuyente deberá instar la rectificación del ejercicio en que se generó la deducción, dentro del plazo legalmente establecido.

Razonamiento jurídico del Tribunal

El Tribunal fundamenta su fallo en los siguientes principios y consideraciones:

• • El principio de protección de la confianza legítima, como manifestación del principio de seguridad jurídica, exige que la Administración no pueda modificar retroactivamente su conducta en perjuicio de los contribuyentes que hayan obrado de buena fe conforme a un criterio administrativo explícito y consolidado.
  • La Sentencia del Tribunal Supremo de 24 de octubre de 2023 (recurso de casación 6519/2021) reconoce que, bajo determinadas circunstancias, es jurídicamente admisible aplicar deducciones no consignadas en el ejercicio de origen, sin necesidad de rectificación, cuando se trata de supuestos amparados por un criterio anterior de la DGT.
  • La regulación específica de las deducciones por I+D+i en el ordenamiento tributario admite su aplicación diferida hasta un máximo de 18 años, lo que pone de manifiesto una voluntad legislativa de permitir su aprovechamiento incluso en escenarios de no aplicación inmediata, siempre que se cumplan los requisitos materiales.

Artículos:

• Artículo 35 LIS: Define el régimen de deducciones por actividades de investigación, desarrollo e innovación tecnológica, y establece los requisitos de base y porcentaje de deducción. Este artículo es nuclear al definir el derecho sustantivo a la deducción.
• Artículo 39 LIS: Regula el régimen temporal de aplicación de las deducciones, estableciendo un plazo máximo de 18 años para las vinculadas a I+D+i. Justifica la aplicabilidad en ejercicios distintos al de generación.
• Artículo 66 LGT: Establece el plazo general de prescripción de los derechos de la Administración tributaria (4 años), relevante para el análisis del ejercicio de generación prescrito.
• Artículo 66 bis LGT: Introduce un plazo de 10 años para la comprobación de deducciones pendientes, elemento fundamental para delimitar las facultades de la Administración.
• Artículo 120.3 LGT: Reconoce el derecho del contribuyente a instar la rectificación de autoliquidaciones, mecanismo necesario para incorporar deducciones omitidas en su momento.