Consulta V1836-18 de 22/06/2018
La consultante, dominante de un grupo de consolidación fiscal, pregunta sobre la incidencia en los Fondos Propios de optar en 2016 por amortizar el Fondo de Comercio de forma retroactiva, (DT única RD 602/2016, relativa al fondo de comercio, otros intangibles y reserva por el fondo de comercio), lo que supondrá un cargo a reservas significativo.
La DGT entiende que:
- El cargo a reservas supondrá un menor importe de los fondos propios al cierre del ejercicio 2016 a efectos del mantenimiento del incremento de fondos propios.
- Aunque la disminución de fondos propios responde a un cambio de criterio contable, éste, el cambio de criterio contable, no debe tomarse en consideración a estos efectos.
- A efectos del cómputo del mantenimiento del incremento de fondos propios, en cada uno de los 5 ejercicios, los fondos propios al cierre del ejercicio no incluirán los resultados, positivos o negativos, del mismo, ni los fondos propios al inicio del ejercicio incluirán los resultados, positivos o negativos, del ejercicio anterior.
- En cuanto al cumplimiento del requisito de mantenimiento del incremento de fondos propios, una interpretación razonable de la norma lleva a precisar que, en cada uno de los 5 años de plazo, la diferencia entre los fondos propios al cierre del ejercicio, sin incluir los resultados del mismo, y los del inicio del ejercicio inicial, sin incluir los resultados del ejercicio anterior, ha de ser igual o superior al incremento de fondos propios por el que se originó la reducción.
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- La DT única RD 602/2016, relativa al fondo de comercio, otros intangibles y reserva por el fondo de comercio, establece que “la reserva por fondo de comercio se reclasificará a las reservas voluntarias de la sociedad en el importe que supere el fondo de comercio contabilizado en el activo del balance”.
Dentro del concepto reserva legal del artículo 25.2.d) de la LIS deben incluirse todas aquellas reservas cuya dotación venga impuesta por un precepto legal, y no exclusivamente la reserva legal regulada en el artículo 274 del TRLSC.
En consecuencia, la reserva por fondo de comercio no se habrá computado en los fondos propios a tener en cuenta en relación con la reserva de capitalización.
De acuerdo con esta interpretación, la reclasificación de la reserva por fondo de comercio a reservas voluntarias supondrá un mayor importe de los fondos propios al cierre del ejercicio a tener en cuenta en relación con la reserva de capitalización.
- Cuando un grupo de entidades tribute conforme al régimen especial de consolidación fiscal, la reserva de capitalización, según se desprende del artículo 62.1.d) de la LIS, se referirá al grupo fiscal.
A efectos de determinar el incremento de fondos propios que establece el apartado 2 del artículo 25 de la LIS, habrá de atenderse a los fondos propios de las entidades que integran el grupo, es decir, a la diferencia de fondos propios entre el inicio y final del período impositivo en los términos establecidos en el artículo 25 de la LIS existente en el grupo fiscal en el período impositivo de que se trate.
Por tanto, el cómputo del incremento de los fondos propios del grupo fiscal se efectúa teniendo en cuenta la suma de los fondos propios de las entidades que forman el grupo, y las eliminaciones e incorporaciones de resultados por operaciones internas.
Ello con objeto de que la reducción por reserva de capitalización resulte neutral en su tratamiento respecto a los criterios de consolidación contable que sean aplicables.
Esta consulta supone un cambio de criterio respecto a lo establecido en cuanto al cómputo del incremento de los fondos propios del grupo fiscal en dos consultas anteriores de este Centro Directivo:
Consulta V4962-16 de 15/11/2016
Consulta V0134-17 de 23/01/2017
Cuando un grupo de entidades tribute conforme al régimen especial de consolidación fiscal, regulado en el capítulo VI de su título VII de la LIS, la reserva de capitalización, según se desprende del artículo 62.1.d) de la LIS, se referirá al grupo fiscal.
A efectos de determinar el incremento de fondos propios que establece el apartado 2 del artículo 25 de la LIS, habrá de atenderse a los fondos propios de las entidades que integran el grupo de consolidación fiscal X en el ejercicio 2015 (y siguientes), es decir, a la diferencia de fondos propios entre el inicio y final del período impositivo 2015 (y siguientes) en los términos establecidos en el artículo 25 de la LIS existente en el grupo fiscal en el período impositivo 2015 (y siguientes).
Por tanto, el cómputo del incremento de los fondos propios del grupo fiscal se efectúa teniendo en cuenta la suma de los fondos propios de las sociedades que forman el grupo, sin realizar eliminaciones ni incorporaciones.