Resolución de xx de 2019, de la dirección general de tributos, sobre el concepto de entidad en régimen de atribución de rentas constituida en el extranjero

Fecha: 05/11/2019

Fuente: web del Ministerio

Enlace: acceder a Resolución xx/2019 de la DGT

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III

Este Centro Directivo se ha pronunciado en numerosas consultas tributarias sobre la condición o no de entidad en atribución de rentas idéntica o análoga a las constituidas de acuerdo con las leyes españolas.

El análisis de la doctrina emitida pone de manifiesto la evolución histórica que ha experimentado la posición de la Administración tributaria en este tema.

Así, la consulta 2110-04, de 30 de diciembre, analiza las características jurídicas de una sociedad de personas (“Partnership”) constituida en el Reino Unido, y lo hace desglosando características sobre su régimen jurídico. En concreto, se indica que carece de personalidad jurídica propia, lo que imposibilita que pueda ser titular de bienes o derechos, recayendo su titularidad sobre los socios, que la gestión de la entidad recae exclusivamente sobre estos y que los socios responden solidariamente, sin limitación alguna, de las deudas y obligaciones de la entidad. Como una característica más del régimen jurídico fiscal de la “Partnership” en su país de constitución se indica que no está sujeta a impuestos sobre beneficios, sino que la renta se atribuye a sus miembros. Se concluye que, de acuerdo con el régimen jurídico aplicable a la consultante, se considera que la “Partnership” tiene naturaleza idéntica o análoga a las entidades en régimen de atribución de rentas españolas.

Lo mismo puede observarse en la consulta vinculante V1319-05, de 4 de julio, sobre una “Limited Liability Partnership”, también constituida en el Reino Unido, pero que tiene personalidad jurídica propia, y no está sujeta a impuesto sobre beneficios en ese Estado.

También puede traerse a colación la consulta vinculante V1631-14, de 25 de junio, relativa a una sociedad alemana tipo “Kommanditgesellschaft” (KG), que puede ser titular de derechos y obligaciones, en la que la representación y administración puede corresponder a los socios o a un órgano especial, que tiene socios colectivos y comanditarios, que atribuye beneficios a sus miembros y tributa en régimen de atribución de rentas, calificándose como entidad en régimen de atribución de rentas asimilable a las entidades en régimen de atribución de rentas españolas.

Como se observa, el régimen fiscal en el país de constitución suponía un requisito más. No obstante, la tributación de las rentas al nivel de la entidad hubiera imposibilitado su calificación como análoga a una entidad en régimen de atribución de rentas española.

Es en la consulta vinculante V3557-15, de 17 de noviembre, sobre la trasformación de una “Commanditaire Vennootschap” (CV) cerrada en una CV abierta cuando el régimen fiscal deviene en un elemento definitorio esencial. En contestaciones a consultas anteriores, sirva como referencia la consulta vinculante V0037-03, de 24 de abril, este Centro Directivo había concluido, sobre el carácter de las CV cerradas como entidades análogas a las entidades en régimen de atribución de rentas, en el mismo sentido al descrito hasta ahora, sin precisar una característica por encima de otra. Teniendo en cuenta que las características son similares, pero la CV abierta es sujeto pasivo del Impuesto de Sociedades en los Países Bajos, se concluye que no tendrá la consideración de entidades en régimen de atribución de rentas. La particularidad de aquella consulta es que se añade el siguiente párrafo:

“Por tanto, para que las entidades constituidas en el extranjero puedan considerarse entidades en atribución de rentas, han de tener una naturaleza jurídica idéntica o análoga a la de las entidades en atribución de rentas constituidas de acuerdo con las leyes españolas. Un elemento definitorio esencial es el hecho de que se trate de entidades sometidas a un régimen de atribución de rentas, es decir, que no sean contribuyentes por sí mismas de ningún impuesto, sino que lo sean sus socios o partícipes.”.

Es decir, por primera vez la consideración del régimen fiscal de la entidad en su país de constitución es determinante. Criterio que se va a mantener a partir de ese momento, encontrándose frase similar, entre otras, en la consulta vinculante V2414-16, de 2 de junio.

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V

Por todo lo anterior, este Centro Directivo considera que las características básicas que debe reunir una entidad constituida en el extranjero para ser considerada en España como una entidad en atribución de rentas a los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, son las siguientes:

– Que la entidad no sea contribuyente de un impuesto personal sobre la renta en el estado de constitución.

– Que las rentas generadas por la entidad se atribuyan fiscalmente a sus socios o partícipes siendo estos los que tributen por las mismas en su impuesto personal.

Esta atribución deberá producirse por el mero hecho de la obtención de la renta por parte de la entidad, sin que sea relevante a estos efectos si las rentas han sido o no objeto de distribución efectivamente a los socios o partícipes.

 – Que la renta obtenida por la entidad en atribución de rentas y atribuida a los socios o participes conserve la naturaleza de la actividad o fuente de la que procedan para cada socio o partícipe.