Transmisión de elementos patrimoniales: Reversión de un deterioro o corrección de valor de los elementos patrimoniales que hubieran sido objeto de una corrección valorativa por deterioro cuando haya sido deducido fiscalmente

Fecha: 06/05/2021

Enlace: Sentencia del TS de 06/05/2021

Comentarios a la SAN 4508/2019 de la AN de 14/11/2019

• La Sentencia hace referencia al artículo 16.6 del TRLIS que, en términos generales, establece lo mismo que el artículo 11.6 de la vigente LIS
• La regla general es que la recuperación de valor de un elemento patrimonial se impute en el período impositivo en que dicha recuperación se produzca en la base imponible de la entidad que tuvo la pérdida por deterioro de valor y que sigue ostentando la titularidad del bien.
• En el artículo 19.6. del TRLIS (ahora 11.6 de la LIS) se establece una regla especial, previniendo que el elemento que ha sido objeto de corrección de valor se haya trasmitido a una entidad vinculada y que la recuperación de valor se produzca en esta última.
• El Tribunal coincide con la Inspección y con la DGT que “el comentado precepto tiene una finalidad antielusoria pues está dirigido a evitar supuestos de defectos de desimposición …”  … “Es decir, la norma establece una regla contra esas operaciones de “lavado de ingreso” …
• Concluye en Tribunal que
• (…..)  De acuerdo con lo expuesto, ello, entendemos que, conforme al artículo 19.6, primer apartado, del TRLIS, la recuperación de valor cuando se transmite el elemento que ha sido objeto de corrección de valor a una entidad vinculada debe integrarse, en todo caso, en la entidad que practicó la corrección, y sufrió la pérdida.
• Y ese criterio de imputación se aplicará tanto si la entidad adquiriente del elemento es residente en España como si no lo es.

En caso contrario, la recuperación de valor se evitaría por el simple hecho de una venta intergrupo”

…. PERO …. AÑOS DESPUÉS ….

la Sentencia 1814/2021 STS de 06/05/2021 (R.Casación) acaba de establecer la siguiente Doctrina jurisprudencial:

 QUINTO.- Doctrina jurisprudencial que se forma al respecto. De tales razonamientos cabe establecer las siguientes conclusiones:

• El artículo 19.6 TRLIS -y el 11.6 de la LIS vigente- no es una norma antiabuso, pues su letra y espíritu definen una regla de imputación temporal.
• Esa regla es clara y no requiere una interpretación distinta de la de su propio texto, en el sentido de que la reversión, como contrarius actus de la depreciación del valor de los elementos patrimoniales, se imputará en el período impositivo en el que se haya producido dicha reversión, sea en la entidad que practicó la corrección o en otra vinculada con ella. Esto es, define el cuándo de la imputación y, de forma derivada o indirecta, el quién, coincidente con el titular de los bienes al tiempo de la reversión o recuperación.
• Tal exégesis, derivada de la letra y del espíritu del precepto, atendida su ubicación en el TRLIS, es la más acorde con la sujeción de España a los convenios de doble imposición que le obligan como Estado signatario.
• A tal efecto, parece difícil de soslayar la aplicación del artículo 28.1.a) sobre limitación de beneficios, del Convenio Hispano-Alemán:

«1. El presente Convenio no se interpretará en el sentido de: … a) impedir a un Estado contratante aplicar las disposiciones de su normativa interna relativas a la prevención de la evasión y elusión fiscales».

• Si la Administración apreciara visos concretos y precisos de fraude o evasión fiscal, puede aplicar las disposiciones internas antiabuso, pero el art. 19.6 TRLIS no lo es. Además, esa valoración debe someterse a los requisitos procedimentales imperativos, en que se dé oportunidad a la entidad sometida a sospecha – que no puede ser automática ni general- de alegar y acreditar lo que considere, expresando razones o motivos válidos en derecho sobre la procedencia de sus operaciones y actos bajo el principio general de libertad.
• Expresado de otro modo, no cabe forzar artificiosamente el sentido y finalidad de una norma de imputación temporal para convertirla en una disposición antiabuso genérica, cambiando su interpretación para imputar un rendimiento o ganancia -el derivado de la reversión- a la entidad radicada en España, solo para mantener o retener la posibilidad de gravamen