GRADUACIÓN DE LAS SANCIONES. Para el cálculo del porcentaje del perjuicio económico debe atenderse a la cuota líquida como denominador y no a la cuota diferencial

GRADUACIÓN DE LAS SANCIONES. Para el cálculo del porcentaje del perjuicio económico debe atenderse a la cuota líquida como denominador y no a la cuota diferencial.

Fecha: 01/07/2021

Fuente: web del Poder Judicial

Enlaces: Sentencia de la AN de 01/07/2021

Según el artículo 187 de la LGT las sanciones se incrementarán según el perjuicio económico que se calcula por el porcentaje resultante de la relación entre la “base de la sanción” y la “cuantía total que hubiera debido ingresarse en la autoliquidación”.

Artículo 187. Criterios de graduación de las sanciones tributarias.

1. Las sanciones tributarias se graduarán exclusivamente conforme a los siguientes criterios, en la medida en que resulten aplicables:

a) Comisión repetida de infracciones tributarias.

..

b) Perjuicio económico para la Hacienda Pública.

El perjuicio económico se determinará por el porcentaje resultante de la relación existente entre:

1.º La base de la sanción; y

2.º La cuantía total que hubiera debido ingresarse en la autoliquidación o por la adecuada declaración del tributo o el importe de la devolución inicialmente obtenida.

Cuando concurra esta circunstancia, la sanción mínima se incrementará en los siguientes porcentajes:

Cuando el perjuicio económico sea superior al 10 por ciento e inferior o igual al 25 por ciento, el incremento será de 10 puntos porcentuales.

Cuando el perjuicio económico sea superior al 25 por ciento e inferior o igual al 50 por ciento, el incremento será de 15 puntos porcentuales.

Cuando el perjuicio económico sea superior al 50 por ciento e inferior o igual al 75 por ciento, el incremento será de 20 puntos porcentuales.

Cuando el perjuicio económico sea superior al 75 por ciento, el incremento será de 25 puntos porcentuales.

c) Incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación.

…

En el caso concreto de esta sentencia se discute el origen de la sanción originada en una regularización del IS.

La Inspección calculó la agravante por perjuicio económico a partir de la cuota diferencial del impuesto (cuota líquida menos retenciones y pagos fraccionados). El contribuyente defiende que la verdadera deuda es la cuota líquida (que es la cuota íntegra tras aplicar el tipo impositivo) en las correspondientes deducciones y bonificaciones, siendo las retenciones y pagos a cuenta solo un anticipo del impuesto. De este modo, el denominador de la fórmula era mayor que el defendido por la Inspección.

La Audiencia Nacional confirma el criterio del recurrente.

La Sala considera que la razón asiste a la parte demandante por las siguientes razones:

1.- Establece el art. 56.5 de la LGT que » la cuota líquida será el resultado de aplicar sobre la cuota íntegra las deducciones, bonificaciones, adiciones o coeficientes previstos, en su caso, en la Ley de cada tributo». Añadiendo el art. 56.6 de la LGT que » la cuota diferencial será el resultado de minorar la cuota líquida con el importe de las deducciones, pagos fraccionados, retenciones, ingresos a cuenta y cuotas, conforme a la normativa de cada tributo».

2.- El art 187 de la LGT es una norma de alcance general establece que el denominador será la cuantía de lo que » hubiera debido ingresarse en la autoliquidación» -cuota diferencial-. Por lo tanto, no tiene en cuenta las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados que haya realizado el sujeto pasivo.

La interpretación de la Inspección, que tiene sentido en aquellos impuestos en los que no existen pagos fraccionados, implica que al utilizar como denominador la cuota diferencial, ante una misma cuota líquida, la sanción que se impone a quien ha realizado, por ejemplo, pagos fraccionados, es mayor que la de aquel que no los ha realizado y si lo que se busca con la graduación de las sanciones es una aplicación razonable del principio de proporcionalidad esta no puede ser la intención del legislador.

Al regular el legislador los criterios de cuantificaciones de las sanciones hay que presumir que lo hace inspirado por el principio de proporcionalidad o de prohibición de exceso y que el texto de la norma debe interpretarse desde dicha finalidad.

Por ello entendemos que atendiendo a la finalidad y espíritu de la norma la expresión lo que debe compararse es la real carga impositiva que el sujeto pasivo del impuesto debe soportar con el descubierto puesto de manifiesto por la Inspección. Pues no tiene sentido entender que cálculo del perjuicio económico se haga en función de que existan más o menos pagos a cuenta.

Por ello, la expresión » hubiera debido ingresarse» debe entenderse, en el presente caso y con arreglo a una interpretación teleológica, coincidente con la de «cuota líquida» descrita en el art. 56.5 de la LGT, siendo la cuantía de esta cuota líquida el denominador que debe ser tenido en cuenta al aplicar el criterio de graduación del art. 187.1.b) LGT.