Cálculo el beneficio operativo para la aplicación de la nueva regla de deducibilidad de los gastos financieros a partir de 2024

DEDUCIBILIDAD

IS. GASTOS FINANCIEROS. La DGT aclara cómo debe calcularse el beneficio operativo para la aplicación de la nueva regla de deducibilidad de los gastos financieros a partir de 2024.

La DGT interpreta que solo se deben excluir del beneficio operativo aquellos ingresos, gastos o rentas que, de manera definitiva, no se integren en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. En el caso de ajustes temporales, estos deben incluirse en el beneficio operativo, ya que revertirán en futuros ejercicios.

Fecha: 02/08/2024

Fuente: web de la AEAT

Enlace: Consulta V1845-24 de 02/08/2024

El artículo 16.1 de la LIS, determina que:

“1. Los gastos financieros netos serán deducibles con el límite del 30 por ciento del beneficio operativo del ejercicio.

A estos efectos, se entenderá por gastos financieros netos el exceso de gastos financieros respecto de los ingresos derivados de la cesión a terceros de capitales propios devengados en el período impositivo, excluidos aquellos gastos no deducibles a que se refieren las letras g) y h) del artículo 15 y el artículo 15 bis de esta ley.

El beneficio operativo se determinará a partir del resultado de explotación de la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio determinado de acuerdo con el Código de Comercio y demás normativa contable de desarrollo, eliminando la amortización del inmovilizado, la imputación de subvenciones de inmovilizado no financiero y otras, el deterioro y resultado por enajenaciones de inmovilizado, y adicionando los ingresos financieros de participaciones en instrumentos de patrimonio, siempre que se correspondan con dividendos o participaciones en beneficios de entidades en las que el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea al menos el 5 por ciento, excepto que dichas participaciones hayan sido adquiridas con deudas cuyos gastos financieros no resulten deducibles por aplicación de la letra h) del apartado 1 del artículo 15 de esta ley. En ningún caso, formarán parte del beneficio operativo los ingresos, gastos o rentas que no se hubieran integrado en la base imponible de este Impuesto.

En todo caso, serán deducibles gastos financieros netos del período impositivo por importe de 1 millón de euros.

Los gastos financieros netos que no hayan sido objeto de deducción podrán deducirse en los períodos impositivos siguientes, conjuntamente con los del período impositivo correspondiente, y con el límite previsto en este apartado.”

Este artículo fue modificado, con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2024, con el fin de adecuar la normativa española al artículo 4 de la Directiva (UE) 2016/1164 del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior (en adelante, “la Directiva”).

Es por tanto que, atendiendo a una interpretación sistemática y razonable de la norma, siguiendo el espíritu de la ley y de la Directiva objeto de transposición, no deben formar parte del beneficio operativo del período, a efectos de lo dispuesto en el artículo 16.1 de la LIS, “los ingresos, gastos o rentas que no se hubieran integrado en la base imponible de este Impuesto”, esto es aquellos ingresos, gastos o rentas que no se hubieran integrado de manera definitiva en la base imponible del período (exención).

Por tanto, la nueva redacción del artículo 16.1 de la LIS, a la hora de determinar el beneficio operativo del período, no excluye aquellos ingresos, gastos o rentas que hubieran podido ser objeto de un ajuste temporal, dado que este revertirá posteriormente en un ejercicio ulterior, con signo contrario. En efecto, la Directiva (UE) 2016/1164, sólo toma en consideración, a efectos del cómputo del EBITDA que se toma como referencia para determinar los gastos financieros netos deducibles del período, los “beneficios imponibles de los contribuyentes antes de intereses, impuestos, depreciaciones y amortizaciones”, por lo que “a la hora de determinar el importe de intereses que puede deducirse, solo debería tenerse en cuenta la renta imponible.”.

En definitiva, los ingresos, gastos o rentas registrados en la parte del resultado de explotación que conforma el beneficio operativo del período y que son objeto de un ajuste extracontable permanente, deberán ser excluidos del cálculo del beneficio operativo, a efectos de lo dispuesto en el artículo 16.1 de la LIS, en la medida en que no van a formar parte de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en ningún período.

Por último, en referencia a los dividendos con exención fiscal establece que, en la medida en que la renta (ingreso minorado en los correspondientes gastos de gestión) derivada de los dividendos percibidos goza de exención plena, en los términos establecidos en el artículo 21 de la LIS, su importe deberá excluirse del cálculo del beneficio operativo del período, con arreglo a lo dispuesto en el último inciso del párrafo tercero del artículo 16.1 de la LIS, puesto que la renta no integrada en la base imponible del período, de forma definitiva, debe quedar excluida del cálculo del beneficio operativo.

Artículos en los que se basa esta Consulta:

Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) – Ley 27/2014

Artículo 16.1: Cálculo del beneficio operativo y deducibilidad de gastos financieros netos.

Artículo 13: Provisiones por insolvencias y su deducibilidad fiscal.

Artículo 11.4: Criterio de caja para la imputación temporal de ingresos.

Artículo 12: Amortizaciones contables y su consideración en el beneficio operativo.

Artículo 21: Exención de dividendos y gastos de gestión aplicables.

Otra normativa relevante

Ley 13/2023 (Disposición final quinta): Modifica la LIS para adaptarla a la Directiva (UE) 2021/514.

Directiva (UE) 2016/1164: Normas contra la elusión fiscal (BEPS), referida en la normativa española.