El Tribunal Supremo admite a casación el debate sobre la deducción de gastos de alquiler por no residentes de terceros países

DEDUCCIÓN

IRNR. GASTOS ALQUILERES. El Tribunal Supremo admite a casación el debate sobre la deducción de gastos de alquiler por no residentes de terceros países

El Alto Tribunal analizará si impedir a los residentes de terceros países deducir los gastos vinculados al alquiler de inmuebles en España vulnera la libre circulación de capitales y si esta restricción puede quedar amparada por la cláusula standstill del Derecho de la Unión.

Fecha:  15/07/2026         Fuente:  web del Poder Judicial     Enlace:  Auto del TS de 15/07/2026

SÍNTESIS: El Tribunal Supremo ha admitido a trámite un recurso de casación para determinar si el régimen del IRNR que impide a los residentes de países ajenos a la UE y al EEE deducir los gastos vinculados al alquiler de inmuebles situados en España vulnera la libre circulación de capitales prevista en el artículo 63 TFUE.

El asunto afecta a una contribuyente residente en Estados Unidos. La Audiencia Nacional (SAN 28/07/2026) reconoció su derecho a rectificar las autoliquidaciones y considerar deducibles los gastos directamente vinculados a los rendimientos del alquiler, al entender discriminatorio el diferente tratamiento respecto de residentes de la UE y del EEE. Hacienda recurrió esta decisión.

El Supremo deberá resolver, además, si una eventual restricción a la libre circulación de capitales puede quedar amparada por la cláusula standstill del artículo 64.1 TFUE, teniendo en cuenta que la legislación española vigente a 31 de diciembre de 1993 ya contemplaba la tributación de los no residentes sobre los rendimientos íntegros.

ANTECEDENTES Y HECHOS

• • El asunto parte de una contribuyente residente en Estados Unidos y propietaria de un inmueble situado en Barcelona que obtenía rentas por su arrendamiento.
  • El 9 de abril de 2019 presentó autoliquidaciones complementarias del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR), modelo 210, correspondientes al cuarto trimestre de 2016, 2017 y 2018. Declaró los rendimientos del alquiler y resultaron cuotas a ingresar de 073,79 euros, 4.378,40 euros y 3.959,20 euros, respectivamente.
  • Posteriormente solicitó la rectificación de esas autoliquidaciones. La controversia radica en que el artículo 24 TRLIRNR permite a determinados residentes de la UE/EEE deducir gastos directamente relacionados con los rendimientos obtenidos en España, mientras que, conforme a su tenor literal aplicable al caso, un residente en un tercer Estado como Estados Unidos debía tributar por el importe íntegro del alquiler, sin deducción de gastos.
  • La Oficina Nacional de Gestión Tributaria rechazó las rectificaciones y el TEAC, mediante resolución de 22 de febrero de 2021, confirmó ese criterio. La contribuyente acudió entonces a la Audiencia Nacional.
  • La Audiencia Nacional estimó su recurso. Consideró, esencialmente, que limitar la posibilidad de deducir los gastos necesarios para obtener los ingresos del alquiler a residentes de la UE o del EEE, excluyendo a residentes de terceros países, resultaba contraria a la libre circulación de capitales del artículo 63 TFUE. La Audiencia anuló, por ello, la resolución del TEAC y la resolución administrativa de la que traía causa, aceptando la rectificación de las autoliquidaciones.
  • Es importante precisar que en el litigio no se discutió si los gastos concretos cumplían materialmente los requisitos para ser deducibles —relación directa con los rendimientos obtenidos en España y vínculo económico directo e indisociable—, sino la posibilidad misma de que un residente estadounidense accediera a esa deducción.

¿QUÉ PRETENDE HACIENDA?

• • La Abogacía del Estado recurrió en casación la decisión de la Audiencia Nacional. Defiende, en esencia, la aplicación de los artículos 24.1 y 24.6 TRLIRNR en sus propios términos y plantea que debe examinarse si el diferente régimen aplicable a residentes de terceros Estados es realmente incompatible con la libre circulación de capitales y, especialmente, si puede quedar protegido por la denominada cláusula standstill del artículo 64.1 TFUE.

Objeto del recurso de casación

• • Este es el núcleo del auto.
  • El Tribunal Supremo admite el recurso para determinar dos cuestiones sucesivas.
  • Primero, deberá establecer si el régimen del artículo 24.1 y 6 TRLIRNR —que lleva a calcular la base imponible sobre el importe íntegro de las rentas del alquiler, sin deducir gastos cuando el propietario reside en un tercer Estado ajeno a la UE o al EEE— constituye una restricción a la libre circulación de capitales de los artículos 63 y siguientes TFUE.
  • Segundo, si concluye que existe tal restricción, deberá determinar si puede mantenerse jurídicamente porque esté amparada por la cláusula standstill del artículo 64.1 TFUE o, alternativamente, pueda justificarse conforme al artículo 65 TFUE.
  • Esta segunda cuestión puede acabar siendo decisiva: no basta con constatar una diferencia de trato o incluso una restricción a la libre circulación de capitales; habrá que decidir si esa restricción está protegida o justificada por el propio Derecho de la Unión.

Admisión a trámite por el Tribunal Supremo:

• • El Tribunal Supremo admite a trámite el recurso de casación 6741/2025 preparado por la Abogacía del Estado.
  • Por tanto, el Supremo no declara todavía que los no residentes extracomunitarios puedan deducirse los gastos, pero tampoco declara que Hacienda tenga razón al negarles esa posibilidad.
  • Y, al tratarse de un auto de admisión, no fija doctrina jurisprudencial sobre el fondo. Precisamente admite el recurso porque considera necesario que posteriormente se dicte sentencia que pueda formar jurisprudencia sobre una cuestión respecto de la cual aprecia que no existe jurisprudencia del Tribunal Supremo que resuelva el problema planteado.

Argumentos jurídicos que justifican la admisión

El Supremo aprecia interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia por dos razones particularmente relevantes.

• • Por una parte, considera que la sentencia recurrida aplica normas determinantes de la decisión sobre las que no existe jurisprudencia del Tribunal Supremo, supuesto contemplado en el artículo 88.3.a) LJCA. Por otra, entiende que el problema puede afectar a un gran número de situaciones, conforme al artículo 88.2.c) LJCA.
  • Pero el elemento jurídico más interesante del auto está en la interacción entre IRNR y libre circulación de capitales.
  • El Tribunal parte de que la literalidad del artículo 24.1 y 6 TRLIRNR conduce a que el residente en un tercer Estado tribute por el importe íntegro de las rentas arrendaticias sin deducir los gastos. Sin embargo, advierte que esa regulación nacional debe confrontarse con el artículo 63 TFUE, que prohíbe las restricciones a los movimientos de capitales no sólo entre Estados miembros, sino también entre Estados miembros y terceros países.
  • Aquí adquiere relevancia la jurisprudencia del TJUE. El auto presta especial atención a la STJUE de 12 de octubre de 2023, asunto C-670/21, relativa al Impuesto sobre Sucesiones. Aunque se refiere a otro tributo, el Supremo considera relevante que el TJUE aplicara los artículos 63 a 65 TFUE ante un tratamiento fiscal diferente de inmuebles relacionado con un tercer Estado.

La cláusula standstill: el punto clave del futuro pronunciamiento

• • El auto identifica expresamente la aplicación del artículo 64.1 TFUE como “el eje del presente procedimiento”.
  • El artículo 64.1 introduce una excepción respecto de terceros países: permite, bajo determinadas condiciones, conservar ciertas restricciones a movimientos de capitales que ya existieran el 31 de diciembre de 1993, incluidas las relativas a inversiones directas e inmobiliarias.
  • Por eso el Supremo retrocede hasta la legislación española vigente en esa fecha. Constata que, a 31 de diciembre de 1993, las rentas inmobiliarias obtenidas por no residentes ya tributaban, bajo la normativa entonces existente, tomando como referencia cuantías íntegras. La Ley 18/1991 establecía para determinadas rentas de personas físicas sujetas por obligación real sin establecimiento permanente una base constituida por la cuantía íntegra devengada.
  • El problema jurídico será, por tanto, determinar si el actual régimen del IRNR constituye la continuación sustancial de una restricción existente antes del 31 de diciembre de 1993 y queda protegido por el artículo 64.1 TFUE, o si, por el contrario, debe prevalecer la prohibición de restricciones del artículo 63.
  • El artículo 65 TFUE introduce además determinadas posibilidades de diferenciación fiscal y de adopción de medidas justificadas, pero impide que se conviertan en discriminaciones arbitrarias o restricciones encubiertas a la libre circulación de capitales. Los artículos 63, 64 y 65 forman conjuntamente el marco europeo que deberá interpretar el Supremo.