La facultad de la Administración tributaria para recalificar negocios simulados celebrados en ejercicios prescritos

EJERCICIOS PRESCRITOS

LGT. RECALIFICACIÓN DE NEGOIO JURÍDICO.  El Tribunal Supremo ratifica la facultad de la Administración tributaria para recalificar negocios simulados celebrados en ejercicios prescritos cuyos efectos se extienden a periodos no prescritos, conforme al nuevo marco normativo de la Ley 34/2015

Fecha: 02/04/2025

Fuente: web del Poder Judicial

Enlace:  Sentencia del TS de 02/04/2025

ANTECEDENTES

• El presente asunto se origina con la impugnación por parte del Sr. Alfonso de la resolución dictada el 12 de noviembre de 2020 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, que ratificó la actuación de la Inspección de los Tributos consistente en la recalificación como simulado de un negocio jurídico (cesión de crédito) formalizado en el año 1999. Dicho ejercicio, si bien prescrito a efectos de la potestad liquidatoria, proyectaba consecuencias tributarias en ejercicios posteriores no prescritos, concretamente en la liquidación del IRPF correspondiente al ejercicio 2014.
• Tras la desestimación del recurso contencioso-administrativo por parte del TSJ de Cataluña (sentencia de 21 de julio de 2022), el contribuyente interpuso recurso de casación. El Tribunal Supremo acordó su admisión mediante auto de 10 de enero de 2024, en consideración al interés casacional objetivo derivado de la necesidad de precisar los efectos de la reforma operada por la Ley 34/2015 sobre el artículo 115 de la LGT.
• Cuestión objeto del recurso de casación: Determinar si, conforme a la nueva redacción del art. 115 de la LGT, es jurídicamente posible que la Administración recalifique como simulado un negocio jurídico formalizado durante la vigencia de la LGT de 1963 en un ejercicio prescrito, cuando dicho negocio produce efectos fiscales en ejercicios posteriores no prescritos.

Nota aclaratoria: Con anterioridad a la reforma introducida por la Ley 34/2015, el artículo 115 de la LGT no contemplaba de forma expresa la posibilidad de que la Administración ejerciera su facultad comprobadora sobre hechos acaecidos en ejercicios prescritos con la finalidad de regularizar efectos fiscales proyectados en ejercicios vivos. La práctica administrativa en este sentido era objeto de debate doctrinal y jurisprudencial, al no existir una habilitación legal clara. La redacción vigente a partir de 2015, por el contrario, establece de forma indubitada tal posibilidad, dotando de cobertura normativa a la comprobación retrospectiva condicionada a la existencia de efectos tributarios en ejercicios no prescritos.

Artículo 115. Potestades y funciones de comprobación e investigación.

1. La Administración Tributaria podrá comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, negocios, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria para verificar el correcto cumplimiento de las normas aplicables.

PARRAFO AÑADIDO CON LA LEY 34/2015: Dichas comprobación e investigación se podrán realizar aún en el caso de que las mismas afecten a ejercicios o periodos y conceptos tributarios respecto de los que se hubiese producido la prescripción regulada en el artículo 66.a) de esta Ley, siempre que tal comprobación o investigación resulte precisa en relación con la de alguno de los derechos a los que se refiere el artículo 66 de esta Ley que no hubiesen prescrito, salvo en los supuestos a los que se refiere el artículo 66 bis.2 de esta Ley, en los que resultará de aplicación el límite en el mismo establecido.

PARRAFO AÑADIDO CON LA LEY 34/2015: En particular, dichas comprobaciones e investigaciones podrán extenderse a hechos, actos, actividades, explotaciones y negocios que, acontecidos, realizados, desarrollados o formalizados en ejercicios o periodos tributarios respecto de los que se hubiese producido la prescripción regulada en el artículo 66.a) citado en el párrafo anterior, hubieran de surtir efectos fiscales en ejercicios o periodos en los que dicha prescripción no se hubiese producido.

DECISIÓN DEL TRIBUNAL SUPREMO

1. Se desestima el recurso de casación formulado por el recurrente.
2. Se confirma la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña.
3. Se fija doctrina jurisprudencial en el sentido de que, tras la reforma de la LGT por la Ley 34/2015, la Administración está habilitada para calificar como simulado un negocio jurídico celebrado en ejercicio prescrito, siempre que sus efectos tributarios se proyecten en ejercicios no prescritos.
4. Se excluye la imposición de costas en la instancia casacional.

Voto concurrente: El magistrado ponente suscribe el fallo pero manifiesta ciertas reservas conceptuales respecto de la aplicación estrictamente literal del art. 115 LGT reformado, por considerar que dicha exégesis podría generar tensiones con el principio de seguridad jurídica en escenarios de retrospección muy pronunciada.

ARGUMENTACIÓN JURÍDICA

El Alto Tribunal fundamenta su fallo en una lectura sistemática y teleológica de la reforma introducida por la Ley 34/2015, que reconfigura el alcance de la potestad comprobadora atribuida a la Administración tributaria:

• La potestad de comprobación, tras dicha reforma, se emancipa de los límites temporales de la prescripción aplicables a la potestad liquidatoria, permitiéndose la revisión de hechos o actos acaecidos en ejercicios prescritos si de ellos se derivan efectos en periodos vivos.
• Se consagra un nuevo modelo de imprescriptibilidad acotada, aplicable exclusivamente a la función comprobadora, sin extenderse a la facultad de liquidar o sancionar.
• La aplicación de este nuevo régimen se condiciona a que los procedimientos se hayan iniciado bajo su vigencia y no se hubiese emitido propuesta de liquidación al momento de entrada en vigor de la ley.
• El Tribunal sostiene que dicha reforma no infringe el principio de seguridad jurídica consagrado en el art. 9.3 CE, al tratarse de una proyección normativa con efectos prospectivos condicionados.
• Asimismo, se descarta la existencia de vicio de inconstitucionalidad, recordando que el Tribunal Constitucional ha admitido la licitud de normas tributarias con ciertos efectos retroactivos (STC 121/2016, entre otras).

NORMATIVA

Art. 115 LGT: Regula la potestad de comprobación e investigación. La reforma de 2015 introduce la posibilidad de examinar ejercicios prescritos si estos inciden en otros no prescritos. Es la base jurídica principal del litigio.

Art. 66 bis LGT: Refuerza el régimen de imprescriptibilidad limitada de la potestad comprobadora, introduciendo ciertos límites.

Art. 66 LGT: Determina los plazos de prescripción para la facultad de liquidación. Su interpretación conjunta con el art. 115 es clave para delimitar ambas potestades.

Art. 9.3 CE: Garantiza el principio de seguridad jurídica. Constituye el eje de los reparos formulados en el voto concurrente.

Art. 31.3 CE: Principio de legalidad en el ámbito tributario. Sustento de la legitimidad normativa de la reforma.

Disposición transitoria única Ley 34/2015: Establece el ámbito temporal de aplicación de la nueva normativa.

JURISPRUDENCIA RELEVANTE

STS 8243/2022: Sentencia precedente con identidad de fundamento jurídico.