IRNR. GASTOS INMUEBLES ARRENDADO. La Audiencia Nacional permite a una no residente en la UE deducir gastos en el IRNR por arrendamientos, en aplicación del principio de libre circulación de capitales del TFUE.
Este fallo permite a los no residentes en la Unión Europea y en el EEE la deducción de gastos como la amortización del inmueble y del mobiliario, gastos de comunidad, gastos de reparación y conservación, y los suministros y seguros vinculados al arrendamiento, entre otros.
Fecha: 28/07/2025 Fuente: web del Poder Judicial Enlace: Sentencia de la AN de 28/07/2025
HECHOS
- Ramona, residente fiscal en Estados Unidos (país tercero fuera de la UE/EEE).
- Obtiene rendimientos por el arrendamiento de un inmueble situado en Barcelona, correspondientes al cuarto trimestre de los ejercicios 2016, 2017 y 2018.
- La contribuyente presentó autoliquidaciones complementarias del IRNR (modelo 210) el 9/4/2019, siguiendo los criterios de una comprobación limitada del ejercicio 2015.
- Posteriormente, el 13/4/2019, solicitó la rectificación de dichas autoliquidaciones al considerar que no correspondía tributar conforme al criterio de no deducibilidad de gastos, como ya había alegado en relación al ejercicio 2015.
- La Oficina Nacional de Gestión Tributaria denegó la solicitud. Esta denegación fue confirmada por el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) el 22/2/2021.
Fundamento de la negativa de Hacienda:
Según el artículo 24.1 de la LIRNR, para contribuyentes sin establecimiento permanente y no residentes en la UE o el EEE, no se permite la deducción de gastos. Solo los residentes en la UE/EEE con intercambio de información tributaria efectivo pueden deducirlos (art. 24.6 LIRNR). El TEAC consideró que Ramona, al residir en EE.UU., no podía acogerse a este régimen.
Recurso contencioso:
Interpuesto por la contribuyente ante la Audiencia Nacional, solicitando la anulación de la resolución del TEAC, invocando:
- El principio de no discriminación recogido en el Convenio de Doble Imposición entre España y EE.UU.
- El principio de libre circulación de capitales del artículo 63 del TFUE, interpretado conforme a la jurisprudencia del TJUE.
FALLO DEL TRIBUNAL
La Audiencia Nacional estima el recurso presentado por Ramona:
- Anula la resolución del TEAC y la denegación administrativa previa por ser contrarias a Derecho.
- Reconoce el derecho de la recurrente a deducir los gastos necesarios vinculados a los ingresos por arrendamiento conforme al artículo 24.6 LIRNR.
- Impone las costas procesales a la Administración demandada.
FUNDAMENTOS JURÍDICOS
- Interpretación conforme al Derecho de la UE y al TFUE:
- La Sala aplica el principio de libre circulación de capitales (art. 63 TFUE), conforme a la jurisprudencia del TJUE que ha extendido su aplicación a residentes en terceros países (no sólo UE/EEE).
- Cita la STJUE de 3 de septiembre de 2014 y la STJUE de 12 de octubre de 2023 (C-670/21), que declaran contraria al Derecho de la Unión cualquier normativa nacional que imponga un trato fiscal discriminatorio a residentes en terceros países.
- Señala que el artículo 63 TFUE tiene eficacia directa y primacía sobre el ordenamiento interno, por lo que prevalece sobre la normativa española discriminatoria.
- Convenio de Doble Imposición entre España y EE.UU.:
- En su artículo 25, prohíbe que un ciudadano de un Estado contratante sea tratado de forma menos favorable que los nacionales del otro Estado en circunstancias similares.
- Doctrina interna del Tribunal Supremo y DGT:
- Cita varias sentencias del TS (242/2018, 488/2018 y 492/2018) que aceptan el tratamiento fiscal igualitario a no residentes extracomunitarios.
- Menciona Consultas Vinculantes de la DGT (V3151-18 y V3193-18) que extienden el beneficio de la deducción a residentes en países terceros como Andorra y Rusia.
- Evolución normativa de la LIRNR:
- La Sala detalla la evolución legislativa del artículo 24 LIRNR, desde su versión inicial hasta la reforma de 2014 que permitió deducir gastos solo a residentes en la UE o EEE.
- Concluye que esta norma no ha sido totalmente adaptada al Derecho de la Unión, al excluir sin justificación objetiva a los residentes de terceros países.
Artículos:
Artículo 24.1 y 24.6 del TRLIRNR (RD Legislativo 5/2004):
Establecen la base imponible para los no residentes sin establecimiento permanente.
El apartado 6 permite la deducción de gastos a residentes UE/EEE.
Relevancia: Es la norma directamente cuestionada en el recurso por su exclusión a residentes en terceros países.
Garantiza la libre circulación de capitales, incluyendo hacia y desde terceros países.
Relevancia: Base jurídica para considerar discriminatoria la normativa española excluyente.
Artículo 25 del Convenio para evitar la doble imposición entre España y EE.UU.:
Prohíbe cualquier forma de discriminación fiscal entre nacionales de ambos Estados.
Relevancia: Refuerza la posición de la contribuyente frente a la discriminación.
Obliga a interpretar el ordenamiento español conforme al Derecho de la UE.
Relevancia: Obliga a los tribunales a ajustar la normativa española a la jurisprudencia del TJUE.
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