La DGT confirma la deducibilidad de determinadas retribuciones extraordinarias, pero difiere la deducción fiscal de los planes de incentivos

GASTO DEDUCIBLE

IS. RETRIBUCIONES EXTRAORDINARIAS. La DGT confirma la deducibilidad de determinadas retribuciones extraordinarias, pero difiere la deducción fiscal de los planes de incentivos liquidados en efectivo vinculados al valor de las acciones.

La consulta distingue entre los bonus extraordinarios aprobados en 2022, deducibles conforme al criterio general del devengo, y los pagos derivados de un plan de incentivos sobre acciones satisfechos en efectivo, cuya deducción fiscal queda diferida hasta la aplicación de la provisión o la finalidad del gasto.

Fecha:  13/04/2026         Fuente:  web del Poder Judicial     Enlace:  Consulta V0813-26 de 13/04/2026

SÍNTESIS: Deducibilidad de retribuciones extraordinarias y planes de incentivos en el Impuesto sobre Sociedades

La DGT analiza la deducibilidad fiscal de diversas retribuciones extraordinarias abonadas con motivo de la venta de una sociedad. Concluye que los bonus extraordinarios satisfechos a empleados y las retribuciones extraordinarias a determinados consejeros son fiscalmente deducibles, siempre que cumplan los requisitos generales de contabilización, devengo, justificación documental y no concurran causas específicas de no deducibilidad.

Por el contrario, respecto de un plan de incentivos vinculado al valor de las acciones y liquidado en efectivo, la DGT, siguiendo el criterio del ICAC, considera que el gasto debe reconocerse contablemente conforme a la normativa sobre pagos basados en instrumentos de patrimonio y recuerda que, fiscalmente, la deducción queda diferida hasta el ejercicio en que se aplique la provisión o se destine el gasto a su finalidad, de acuerdo con el artículo 14 de la LIS.

La consulta reitera el criterio ya mantenido en las consultas vinculantes V2045-24 y V2047-24.

HECHOS

• • La consultante es una sociedad española dedicada al desarrollo de soluciones tecnológicas para entidades financieras.
  • En abril de 2022 se acordó la venta de la totalidad de sus acciones, quedando perfeccionada la operación el 31 de mayo de 2022.
  • Con carácter previo a dicha venta, el Consejo de Administración aprobó tres tipos de retribuciones extraordinarias:

a) Bonus extraordinario para empleados

Se aprobó una retribución extraordinaria dirigida a diversos empleados por:

• • su contribución al crecimiento de la sociedad;
  • la mejora de resultados;
  • la apertura de nuevos mercados;
  • su implicación y permanencia.

La Junta General ratificó el acuerdo y el bonus fue abonado en junio de 2022.

b) Retribución variable extraordinaria para un directivo

• • El directivo era beneficiario desde 2017 de un Equity Incentive Scheme, posteriormente sustituido en 2018 por un derecho a percibir una cantidad dineraria cuando se produjera un evento de liquidez (venta de la sociedad, entrada de inversores o reparto de dividendos).
  • Tras la venta de la sociedad, dicha retribución fue satisfecha en junio de 2022.

c) Retribución extraordinaria para determinados consejeros

• • La Junta General aprobó una retribución extraordinaria para el Presidente, el Consejero Delegado y otro consejero por la creación de valor y el desarrollo estratégico de la compañía.
  • El pago se realizó tras la venta de la sociedad.
  • La sociedad contabilizó todas estas remuneraciones como gasto del ejercicio 2022.

¿QUÉ PREGUNTA EL CONSULTANTE?

La entidad pregunta:

• • si estas retribuciones extraordinarias son fiscalmente deducibles en el Impuesto sobre Sociedades;
  • en qué ejercicio deben entenderse devengadas;
  • y cuál es el tratamiento específico del incentivo ligado al valor de las acciones satisfecho en efectivo.

¿QUÉ CONTESTA LA DGT?

La Dirección General de Tributos distingue claramente entre los distintos tipos de retribuciones.

Bonus extraordinario de empleados y retribuciones extraordinarias de los consejeros

• • La DGT considera que estos gastos son fiscalmente deducibles, siempre que concurran los requisitos generales:
  • correcta contabilización;
  • imputación conforme al principio de devengo;
  • adecuada justificación documental;
  • y que no exista ninguna causa específica de no deducibilidad.
  • Respecto al devengo, siguiendo el informe emitido por el ICAC, entiende que el gasto nace cuando el órgano competente (Consejo o Junta General) aprueba la retribución, por lo que el devengo corresponde al ejercicio 2022.
  • Asimismo, descarta que estas retribuciones constituyan liberalidades, al responder a prestaciones efectivamente realizadas y a una política retributiva vinculada a la actividad empresarial.

Retribución variable del directivo vinculada al Equity Incentive Scheme

• • La conclusión es distinta.
  • La DGT solicita informe al ICAC, que considera que esta remuneración constituye un pago basado en instrumentos de patrimonio, regulado por la NRV 17.ª del Plan General de Contabilidad.
  • En consecuencia:
  • el gasto no nace cuando se paga;
  • tampoco necesariamente cuando se vende la sociedad;
  • sino cuando comienzan a prestarse los servicios que generan el derecho económico.
  • Si existía un periodo de consolidación («vesting»), el gasto debía ir reconociéndose durante dicho periodo.
  • La modificación del plan en 2018 exige analizar si cambió únicamente la forma de liquidación o también el momento del reconocimiento del gasto.
  • Si la empresa contabilizó incorrectamente la operación, deberá corregir el error aplicando la NRV 22.ª del PGC.

Consecuencias fiscales

• • La DGT distingue entre el tratamiento contable y el fiscal.
  • Aunque contablemente el gasto deba periodificarse conforme al principio de devengo, cuando el incentivo se satisface en efectivo y constituye un pago basado en instrumentos de patrimonio, resulta aplicable el artículo 14.3.e) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
  • Ello implica que:
  • el gasto contabilizado mediante una provisión no es fiscalmente deducible inicialmente;
  • únicamente será deducible cuando la provisión se aplique o el gasto se destine efectivamente a su finalidad, conforme al artículo 14.5 LIS.
  • Por tanto, existe una diferencia temporal entre la imputación contable y la deducción fiscal.

Fundamentos jurídicos utilizados por la DGT

La respuesta se basa esencialmente en los siguientes razonamientos:

• • el resultado contable constituye el punto de partida para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades;
  • la deducibilidad exige contabilización, devengo y justificación documental;
  • las retribuciones ordinarias o extraordinarias derivadas de una auténtica relación laboral o mercantil no constituyen liberalidades;
  • los pagos basados en instrumentos de patrimonio poseen una regulación contable específica;
  • cuando dichos pagos se satisfacen en efectivo mediante provisiones, la LIS difiere su deducción hasta la aplicación efectiva del gasto;
  • las incorrecciones contables deben rectificarse mediante la NRV 22 del Plan General de Contabilidad.

Artículos

Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades

• Artículo 10.3: establece que la base imponible parte del resultado contable corregido por la normativa fiscal.
• Artículo 11: regula el principio del devengo y la imputación temporal de ingresos y gastos, fundamental para determinar el ejercicio en que deben deducirse las retribuciones.
• Artículo 14: determina la no deducibilidad inicial de determinadas provisiones derivadas de pagos basados en instrumentos de patrimonio satisfechos en efectivo y el momento posterior en que recuperan la deducibilidad.
• Artículo 15: permite concluir que las retribuciones extraordinarias no constituyen liberalidades cuando responden a servicios efectivamente prestados.

Ley General Tributaria

• Artículo 88: limita la función de la DGT, que no puede valorar la corrección del registro contable efectuado por el contribuyente.

Ley de Sociedades de Capital

• Artículo 249: regula el contrato obligatorio del consejero delegado, circunstancia relevante porque la retribución extraordinaria analizada no figuraba en dicho contrato.

Referencias a otras consultas, resoluciones o sentencias

Consultas vinculantes

La propia consulta declara expresamente que reitera el criterio mantenido en:

• • Consulta V2045-24, de 24 de septiembre de 2024.
  • Consulta V2047-24, de 24 de septiembre de 2024.

Ambas mantienen el mismo criterio respecto a:

• • la contabilización de planes retributivos vinculados a instrumentos de patrimonio;
  • la aplicación del artículo 14.3.e) LIS;
  • el diferimiento de la deducción fiscal cuando el pago se satisface en efectivo.