La anulación íntegra de la liquidación que excluye del régimen de módulos impide que sirva de fundamento para regularizaciones de ejercicios posteriores

REGULARIZACIÓN

LGT. LIQUIDACIONES ANULADAS.  La anulación íntegra de la liquidación que excluye del régimen de módulos impide que dicha exclusión sirva de fundamento para regularizaciones de ejercicios posteriores.

La Sala fija como doctrina que una liquidación del IRPF anulada íntegramente, aunque sea por motivos formales, no puede servir de fundamento para excluir al contribuyente del régimen de estimación objetiva en ejercicios posteriores ni para sustentar regularizaciones basadas exclusivamente en dicha liquidación.  

Fecha:  06/07/2026         Fuente:  web del Poder Judicial     Enlace:  Sentencia del TS de 06/07/2026

SÍNTESIS: La anulación íntegra de una liquidación que excluye al contribuyente del régimen de estimación objetiva impide que dicha exclusión sirva de base para regularizar ejercicios posteriores. El Tribunal Supremo fija como doctrina que, aunque la anulación derive de un defecto formal, una liquidación expulsada completamente del ordenamiento jurídico no puede fundamentar nuevas liquidaciones si estas descansan exclusivamente en el acto anulado.

ANTECEDENTES Y HECHOS QUE TRAEN CAUSA DEL ASUNTO

• • La controversia tiene su origen en una regularización del IRPF 2018 practicada a una contribuyente que desarrollaba una actividad agrícola.

Actuación del contribuyente

• • La contribuyente tributó en el IRPF 2018 mediante el método de estimación objetiva (módulos).
  • También presentó las autoliquidaciones de los ejercicios posteriores, entre ellos 2020, aplicando igualmente dicho régimen.

Qué pretende la Administración

La Administración inició un procedimiento de comprobación limitada respecto del ejercicio 2018 y concluyó que la contribuyente desarrollaba parte de su actividad agrícola en Portugal, es decir, fuera del ámbito territorial de aplicación del IRPF. Por ello:

• • excluyó a la contribuyente del régimen de estimación objetiva en 2018;
  • aplicó el método de estimación directa;
  • y extendió esa exclusión a los ejercicios 2019, 2020 y 2021, conforme a la normativa del IRPF.

Posteriormente dictó una liquidación del IRPF 2020, sustentándola en la exclusión producida en 2018.

Sin embargo, la liquidación del ejercicio 2018 fue posteriormente anulada por el TEAR al apreciarse un defecto procedimental: la Administración amplió el alcance de la comprobación limitada simultáneamente al trámite de alegaciones, infringiendo la doctrina fijada por el Tribunal Supremo sobre esta materia.

Pese a esa anulación, el TSJ de la Comunidad Valenciana consideró válida la liquidación de 2020 al entender que el defecto apreciado en 2018 era únicamente formal.

Objeto del recurso de casación

El Tribunal Supremo admitió el recurso para determinar:

• • qué efectos produce la anulación de una liquidación del IRPF que excluye al contribuyente del régimen de estimación objetiva respecto de liquidaciones posteriores basadas exclusivamente en dicha exclusión, y
  • si resulta relevante que la anulación de la primera liquidación se hubiera producido por un vicio formal o material.

FALLO DEL TRIBUNAL SUPREMO

El Tribunal Supremo:

• • estima el recurso de casación;
  • casa y anula la sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana;
  • estima el recurso contencioso-administrativo;
  • y anula la liquidación del IRPF 2020.

Doctrina que fija

• • Cuando una liquidación del IRPF que acuerda la exclusión del método de estimación objetiva ha sido anulada íntegramente y no se conservan actos o trámites válidos, esa liquidación no puede servir de fundamento jurídico para liquidaciones posteriores que descansen exclusivamente sobre dicha exclusión.

Fundamentos jurídicos de la decisión

El Tribunal Supremo basa su decisión en los siguientes argumentos:

A) La liquidación de 2020 dependía íntegramente de la regularización de 2018

• • La Sala constata que la Administración no realizó una comprobación autónoma del ejercicio 2020.
  • Toda la motivación de la liquidación descansaba en que la contribuyente había quedado excluida del régimen de módulos en 2018, proyectándose automáticamente dicha exclusión sobre los tres ejercicios siguientes.
  • Por tanto, el presupuesto esencial de la liquidación de 2020 era la existencia de una liquidación válida correspondiente a 2018.

B) La liquidación de 2018 fue anulada en su totalidad

Aunque el TSJ entendía que el defecto era meramente formal, el Supremo recuerda que:

• • el TEAR anuló íntegramente la liquidación;
  • no acordó la conservación de ningún acto ni de ninguna parte de su contenido;
  • ni mantuvo vigente ninguna de las conclusiones alcanzadas por la Administración.

En consecuencia, la liquidación quedó completamente expulsada del ordenamiento jurídico.

C) No cabe conservar implícitamente parte del contenido de un acto totalmente anulado

• • La sentencia critica que el TSJ atribuyera eficacia a parte del contenido de una liquidación inexistente jurídicamente.
  • El Tribunal señala que la conservación de actuaciones únicamente es posible cuando la propia resolución anulatoria así lo establece en los términos previstos legalmente.
  • Como ello no ocurrió, la Administración no podía utilizar posteriormente los criterios contenidos en una liquidación ya anulada.

 D) Es irrelevante que el motivo de anulación fuera formal

• • La Sala responde expresamente a la cuestión de interés casacional.
  • Lo determinante no es si la nulidad deriva de un defecto formal o material.

Lo decisivo es que:

• • la liquidación quedó totalmente anulada;
  • desapareció del ordenamiento jurídico;
  • y, por tanto, dejó de poder servir de soporte jurídico para regularizaciones posteriores.

E) La Administración debía haber fundamentado autónomamente la regularización de 2020

• • Si pretendía excluir nuevamente a la contribuyente del régimen de estimación objetiva, la Administración debía construir una motivación propia para ese ejercicio.
  • No podía limitarse a trasladar automáticamente las conclusiones de un acto administrativo que ya había sido anulado.

Artículos

Ley 35/2006, del IRPF

• Artículo 30.1. Se aplica porque regula los efectos temporales de la renuncia o exclusión de determinados métodos de determinación del rendimiento y explica por qué la regularización de 2018 proyectaba efectos sobre ejercicios posteriores.
• Artículo 31. Regula las causas de exclusión del método de estimación objetiva, entre ellas el desarrollo de la actividad fuera del ámbito territorial del impuesto.

Reglamento del IRPF (RD 439/2007)

• Artículo 32. Desarrolla reglamentariamente las causas de exclusión del régimen de estimación objetiva.
• Artículo 34. Regula las consecuencias temporales de la exclusión del régimen de módulos.

Ley General Tributaria

• Artículo 34.1 ñ). Reconoce el derecho del obligado tributario a conocer el alcance y naturaleza de las actuaciones administrativas, derecho vulnerado en la comprobación limitada de 2018.
• Artículo 137. Regula el procedimiento de comprobación limitada y sirve de base para apreciar el defecto procedimental.

Reglamento General de Gestión e Inspección (RD 1065/2007)

• Artículo 164.1. Resulta aplicable porque regula la ampliación del alcance de las actuaciones de comprobación limitada, cuya infracción provocó la nulidad de la liquidación de 2018.

Reglamento de revisión en vía administrativa (RD 520/2005)

• Artículo 66.3. Se analiza para explicar cuándo pueden conservarse actos o trámites no afectados por la causa de anulación, circunstancia que no concurrió en este caso.

Jurisprudencia relacionada

STS de 3 de mayo de 2022 (RC 5101/2020)

Es la sentencia clave sobre la que se apoya la resolución.

En ella el Tribunal Supremo estableció que la Administración no puede ampliar el alcance de una comprobación limitada simultáneamente al trámite de alegaciones, sino únicamente con carácter previo, siendo nulo el procedimiento cuando se incumple esta garantía.

La sentencia ahora analizada aplica esa doctrina para determinar las consecuencias que la anulación íntegra de aquella liquidación produce sobre liquidaciones posteriores que dependen exclusivamente de ella.