Las prestaciones por desempleo abonadas por el SEPE a un residente fiscal en Portugal tributan en España

RESIDENTE FISCAL EN PORTUGAL

IRNR. PRESTACIÓN POR DESEMPLEO DEL SEPE. El TEAC confirma que las prestaciones por desempleo abonadas por el SEPE a un residente fiscal en Portugal tributan en España y no pueden equipararse a pensiones

El Tribunal considera que las prestaciones por desempleo tienen naturaleza de rendimientos del trabajo y no de pensiones a efectos del IRNR. Además, rechaza la aplicación del Convenio de doble imposición entre España y Portugal a un contribuyente acogido al régimen portugués de residentes no habituales, al entender que el certificado de residencia fiscal aportado no resulta suficiente para acreditar su condición de residente a efectos del Convenio.

Fecha:  13/07/2026         Fuente:  web de la AEAT   Enlace:  Resolución TEAC 02463/2024 13/07/2026

SÍNTESIS: El TEAC confirma que las prestaciones por desempleo satisfechas por el SEPE constituyen rendimientos del trabajo y no pensiones, por lo que están sujetas al IRNR cuando derivan de una actividad laboral desarrollada en España. Asimismo, considera inaplicable el Convenio de doble imposición con Portugal a un contribuyente acogido al régimen de residentes no habituales, al no quedar suficientemente acreditada su residencia a efectos convencionales. Incluso si resultara aplicable el Convenio, las prestaciones no podrían acogerse al régimen previsto para las pensiones en su artículo 18.

ANTECEDENTES Y HECHOS

• • El asunto tiene su origen en la reclamación presentada por un contribuyente que, durante el ejercicio 2021, percibió prestaciones por desempleo satisfechas por el Servicio Público de Empleo Estatal (SEPE), mientras tenía reconocida su residencia fiscal en Portugal bajo el régimen especial de residentes no habituales.
  • El contribuyente presentó el modelo 210 del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR), declarando unos rendimientos íntegros de 16.941,95 euros que consideró exentos en España por aplicación del Convenio de doble imposición suscrito entre España y Portugal. En consecuencia, solicitó la devolución de las retenciones soportadas, por importe de 516 euros.
  • Para justificar su pretensión aportó un certificado expedido por las autoridades tributarias portuguesas que acreditaba su residencia fiscal en Portugal a efectos del Convenio.
  • Sin embargo, la Administración tributaria rechazó la devolución solicitada y practicó una liquidación provisional al considerar que las prestaciones por desempleo constituían rendimientos del trabajo obtenidos en territorio español y sujetos al IRNR.
  • La Administración fundamentó su posición en los artículos 12 y 13 del TRLIRNR y en el artículo 17 de la LIRPF. Asimismo, entendió que, de resultar aplicable el Convenio hispano-portugués, las prestaciones deberían encuadrarse en su artículo 15, relativo a las remuneraciones por trabajo dependiente, y no en el artículo 18, relativo a las pensiones.
  • El contribuyente recurrió la liquidación defendiendo que las prestaciones por desempleo debían calificarse como pensiones privadas, por derivar de una relación laboral anterior ya extinguida. A su juicio, resultaba aplicable el artículo 18 del Convenio, que atribuía la potestad tributaria exclusivamente a Portugal, como Estado de residencia.
  • Desestimado el recurso de reposición, interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAC.

FALLO DEL TRIBUNAL

• • El TEAC desestima la reclamación y confirma la liquidación practicada por la Administración tributaria, declarando que las prestaciones por desempleo percibidas del SEPE están sujetas a tributación en España.
  • El Tribunal fundamenta su decisión en dos conclusiones:

• • Improcedencia de aplicar el Convenio hispano-portugués: el contribuyente, acogido al régimen portugués de residentes no habituales, no acredita suficientemente su condición de residente a efectos del artículo 4.1 del Convenio, conforme a la doctrina del TEAC.
  • Naturaleza de las prestaciones por desempleo: las cantidades satisfechas por el SEPE constituyen rendimientos del trabajo derivados de una actividad laboral desarrollada previamente en España y no pueden equipararse a pensiones. Incluso si resultase aplicable el Convenio, no procedería incluirlas en su artículo 18.

Fundamentos jurídicos

A. La residencia fiscal en Portugal no determina automáticamente la aplicación del Convenio

• • El TEAC recuerda que la aplicación de los convenios para evitar la doble imposición exige acreditar la condición de residente fiscal en los términos establecidos por el propio convenio.
  • En este caso, el contribuyente aportó un certificado de residencia fiscal expedido por las autoridades portuguesas, correspondiente al ejercicio 2021, en el que constaba expresamente su inclusión en el régimen de residentes no habituales.
  • Sin embargo, el Tribunal señala que, conforme a su doctrina reiterada, la aportación de un certificado de residencia fiscal no garantiza automáticamente el acceso a los beneficios del Convenio cuando el contribuyente está acogido a un régimen fiscal especial que puede excluir determinadas rentas extranjeras de tributación.
  • En particular, el artículo 4.1 del Convenio exige que el contribuyente esté sujeto a imposición en el Estado de residencia por razón de su domicilio, residencia u otro criterio de naturaleza análoga, excluyendo a quienes tributen exclusivamente por rentas obtenidas en ese territorio.
  • El TEAC considera que el régimen portugués de residentes no habituales puede determinar, respecto de determinadas rentas extranjeras, una ausencia de tributación incompatible con la condición de residente exigida por el Convenio.
  • Por ello, concluye que el certificado aportado no acredita suficientemente el cumplimiento de los requisitos convencionales y rechaza la aplicación del Convenio hispano-portugués.
  • En consecuencia, la tributación debe determinarse exclusivamente conforme a la normativa interna española.

B. Las prestaciones por desempleo son rendimientos del trabajo sujetos al IRNR

• • El artículo 12.1 del TRLIRNR establece que constituye el hecho imponible del impuesto la obtención de rentas en territorio español por contribuyentes no residentes.
  • Por su parte, el artículo 13.1.c).1.º considera obtenidos en territorio español los rendimientos del trabajo que deriven, directa o indirectamente, de una actividad personal desarrollada en dicho territorio.
  • El artículo 13.3 del TRLIRNR remite a los criterios de la normativa del IRPF para calificar las distintas categorías de renta.
  • En este sentido, el artículo 17.1.b) de la LIRPF incluye expresamente las prestaciones por desempleo entre los rendimientos íntegros del trabajo.
  • El TEAC destaca que estas prestaciones tienen por finalidad sustituir temporalmente las rentas salariales dejadas de percibir como consecuencia de la pérdida involuntaria del empleo.
  • Su percepción está vinculada a una relación laboral previa y a las correspondientes cotizaciones a la Seguridad Social.
  • Por tanto, las prestaciones por desempleo conservan su naturaleza de rendimientos del trabajo aunque se perciban después de extinguirse la relación laboral.
  • En el supuesto analizado, al derivar de una actividad desarrollada en España, las rentas se consideran obtenidas en territorio español y quedan sujetas al IRNR.

C. Las prestaciones por desempleo no pueden equipararse a pensiones

• • El contribuyente defendía que, dado que las prestaciones procedían de una actividad laboral anterior ya finalizada, debían calificarse como pensiones.
  • El TEAC rechaza esta interpretación y distingue entre ambas categorías.
  • Las pensiones tienen por objeto cubrir situaciones permanentes o de larga duración, como la jubilación, incapacidad permanente o fallecimiento.
  • Por el contrario, las prestaciones por desempleo responden a una situación transitoria de pérdida de empleo y están vinculadas a la reincorporación del beneficiario al mercado laboral.
  • Esta diferencia determina que las prestaciones por desempleo no puedan incluirse en el concepto de pensiones del artículo 18 del Convenio.
  • Incluso en el supuesto hipotético de que resultara aplicable el Convenio hispano-portugués, el Tribunal considera que las prestaciones por desempleo participan de la naturaleza de remuneraciones derivadas del trabajo, comprendidas en el artículo 15, y no de pensiones del artículo 18.

D. La residencia en el extranjero y el derecho a percibir prestaciones por desempleo

• • El Tribunal añade una consideración relativa a la normativa de Seguridad Social.
  • Recuerda que la percepción de prestaciones por desempleo está sujeta a determinadas condiciones relacionadas con la disponibilidad del trabajador y sus desplazamientos al extranjero.
  • Asimismo, menciona el régimen aplicable a los emigrantes retornados previsto en el artículo 267.1.e) de la Ley General de la Seguridad Social.
  • En este contexto, el TEAC cuestiona la coherencia de la situación descrita por el reclamante, que afirmaba residir fiscalmente en Portugal mientras percibía una prestación española por desempleo.
  • No obstante, esta consideración constituye un argumento adicional y no el fundamento determinante de la decisión, que descansa en la inaplicabilidad del Convenio y en la naturaleza tributaria de las prestaciones.

Normativa aplicada

• Art. 12.1 TRLIRNR. Define el hecho imponible del IRNR: la obtención de rentas en territorio español.
• Art. 13.1.c).1.º TRLIRNR. Considera obtenidos en España los rendimientos del trabajo derivados de actividades desarrolladas en territorio español.
• Art. 13.3 TRLIRNR. Remite a la normativa del IRPF para determinar la calificación de las rentas.
• Art. 17.1.b) LIRPF. Califica expresamente las prestaciones por desempleo como rendimientos íntegros del trabajo.
• Art. 17.2.a) LIRPF. Regula determinadas pensiones y prestaciones públicas y permite distinguirlas de las prestaciones por desempleo.
• Art. 267.1.e) LGSS. Contempla una situación legal de desempleo de trabajadores emigrantes retornados, citada como argumento complementario.
• Art. 4.1 CDI España-Portugal. Define la residencia a efectos del Convenio y fundamenta su inaplicación al reclamante.
• Art. 15 CDI España-Portugal. Regula las remuneraciones procedentes del trabajo dependiente, categoría en la que el TEAC encuadraría las prestaciones.
• Art. 18 CDI España-Portugal. Regula las pensiones y remuneraciones análogas derivadas de empleos anteriores. El TEAC descarta su aplicación.

La resolución también invoca el artículo 7 de la Orden EHA/3316/2010, de 17 de diciembre, relativo a la documentación exigida para aplicar los beneficios derivados de los convenios de doble imposición.

Otras resoluciones del TEAC relacionadas

A. Residencia fiscal y régimen portugués de residentes no habituales

El TEAC fundamenta su criterio en las siguientes resoluciones:

• 23 de febrero de 2023 (RG 4129/2020 y 4549/2020): sobre la necesidad de acreditar la residencia fiscal a efectos de la aplicación de convenios internacionales.
• 18 de diciembre de 2023 (RG 133/2021): analiza el significado y los efectos del certificado de residencia fiscal.
• 24 de junio de 2024 (RG 5590/2022, 7650/2022 y 8325/2022): doctrina sobre la residencia convencional de los contribuyentes acogidos al régimen portugués de residentes no habituales.
• 22 de mayo de 2025 (RG 8144/2022): confirma el criterio sobre la insuficiencia del certificado de residencia portugués en los supuestos examinados.
• 20 de abril de 2026 (RG 5699/2022): reitera la necesidad de verificar la residencia conforme al artículo 4.1 del Convenio.

B. Naturaleza de las prestaciones por desempleo

Resolución del TEAC de 24 de julio de 2023 (RG 7999/2020).

Esta resolución, relativa a un contribuyente residente fiscal en México que percibía prestaciones por desempleo del SEPE, constituye el precedente más directamente relacionado con la controversia.

El TEAC concluyó que dichas prestaciones tienen la consideración de remuneraciones análogas a los sueldos y salarios contemplados en el artículo 15 del Convenio entre España y México, descartando su calificación como pensiones.

Asimismo, reconoció la potestad tributaria de España como Estado de la fuente, incluso cuando el perceptor hubiera permanecido en territorio español menos de 183 días, al tratarse de prestaciones satisfechas por un organismo residente en España.