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SUSTITUCIÓN DE VENTANAS

IRPF. GANANCIA PATRIMONIAL. VALOR DE ADQUISICIÓN. La sustitución de ventanas en una vivienda solo incrementa el valor de adquisición si constituye una mejora

La DGT aclara que las obras realizadas en un inmueble únicamente se incorporan al valor de adquisición —a efectos del cálculo de la ganancia patrimonial en IRPF— cuando tienen la consideración de mejora o ampliación y no cuando se trata de simples gastos de reparación o conservación.

Fecha:  10/12/2025               Fuente:  web de la AEAT        Enlace:  Consulta V2400-25 de 10/12/2025

SÍNTESIS: La DGT analiza si el coste de sustituir ventanas en una vivienda puede incorporarse al valor de adquisición del inmueble para calcular la ganancia patrimonial en el IRPF cuando se vende la vivienda.

La DGT concluye que estas obras solo incrementarán el valor de adquisición si tienen la consideración de mejora o ampliación, es decir, si aumentan la eficiencia, habitabilidad o vida útil del inmueble. Por el contrario, si se trata de gastos de reparación o conservación, destinados únicamente a mantener el uso normal de la vivienda, no podrán incluirse en dicho valor.

En todo caso, el contribuyente deberá justificar la naturaleza de las obras y su coste mediante facturas u otros medios de prueba admitidos en Derecho.

HECHOS

• • El consultante ha realizado obras en su vivienda consistentes en la sustitución de ventanas.
  • Actualmente está valorando la venta del inmueble y desea conocer el tratamiento fiscal de dichas obras en el cálculo de la ganancia patrimonial en el IRPF.

QUÉ PREGUNTA EL CONSULTANTE

• • El consultante plantea si el coste de las obras de sustitución de ventanas puede formar parte del valor de adquisición de la vivienda a efectos del cálculo de la ganancia patrimonial que se generaría en la futura venta del inmueble.

QUÉ CONTESTA LA DGT

• • La DGT responde que la transmisión de la vivienda generará una ganancia o pérdida patrimonial, determinada por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición.
  • El elemento clave es determinar si las obras realizadas constituyen una mejora o una reparación/conservación.

Determinación de la ganancia patrimonial

• • La ganancia o pérdida patrimonial se calcula conforme a la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión del inmueble.

El valor de adquisición se compone de:

• • Precio real de adquisición.
  • Coste de inversiones o mejoras realizadas.
  • Gastos y tributos inherentes a la adquisición (excepto intereses).
  • Minoración por amortizaciones cuando proceda.

Concepto de mejora

• • La normativa del IRPF no define expresamente el concepto de mejora, por lo que la DGT acude a criterios contables.

La Resolución del ICAC de 1 de marzo de 2013 considera mejora:

• • Actuaciones que alteran el elemento del inmovilizado aumentando su eficiencia productiva.

Asimismo:

• • Ampliación: incorporación de nuevos elementos que aumentan la capacidad del inmueble.
  • Reparación o conservación: actuaciones destinadas a mantener el uso o la vida útil sin incrementar su valor o capacidad.

En consecuencia:

• • Si la sustitución de ventanas supone una mejora o ampliación, el coste sí se integra en el valor de adquisición.
  • Si se trata de mera reparación o conservación, no se incorpora al valor de adquisición para calcular la ganancia patrimonial.

Carga de la prueba

El contribuyente deberá acreditar la naturaleza de las obras y su coste mediante cualquier medio de prueba admitido en derecho, especialmente facturas que cumplan los requisitos del Reglamento de facturación.

Artículos

• Artículo 33 LIRPF — Concepto de ganancia y pérdida patrimonial. Define cuándo se produce una ganancia o pérdida patrimonial, que surge cuando hay una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente, como ocurre con la venta de una vivienda.
• Artículo 34 LIRPF — Normas generales de cálculo. Establece que la ganancia o pérdida patrimonial se determina por la diferencia entre valor de adquisición y valor de transmisión.
• Artículo 35 LIRPF — Valor de adquisición en transmisiones onerosas. Regula los componentes del valor de adquisición, incluyendo el coste de inversiones y mejoras, cuestión central en la consulta.
• Artículo 36 LIRPF — Transmisiones lucrativas. Cuando el inmueble se adquiere por herencia o donación, el valor de adquisición se determina conforme a las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
• Artículo 13 del Reglamento del IRPF (RD 439/2007). Distingue entre gastos de reparación y conservación, que no incrementan el valor del inmueble, frente a las mejoras, que sí pueden hacerlo.
• Artículo 106 de la Ley General Tributaria. Establece las reglas sobre la prueba, señalando que el contribuyente debe justificar los gastos y las obras realizadas.

COMIDAS CON CLIENTES

IRPF. GASTOS ACTIVIDAD PROFESIONAL. La DGT estudia la deducibilidad de los gastos de comidas con clientes en el IRPF de los autónomos

La DGT confirma que los gastos por atenciones a clientes pueden ser deducibles si están correlacionados con los ingresos, correctamente justificados y dentro del límite del 1 % de la cifra de negocios

Fecha:  17/12/2025               Fuente:  web de la AEAT        Enlace:  Consulta V2525-25 de 17/12/2025

SÍNTESIS: La DGT analiza si los gastos de comidas con clientes realizados por un autónomo pueden deducirse en el IRPF. Concluye que estos gastos pueden tener la consideración de atenciones a clientes o proveedores, por lo que serán fiscalmente deducibles siempre que exista correlación con los ingresos de la actividad.

Para su deducción deben cumplirse además los requisitos generales: correcta imputación temporal, registro contable y adecuada justificación documental, siendo la factura el medio prioritario de prueba. Asimismo, estos gastos están sujetos al límite del 1 % del importe neto de la cifra de negocios.

La DGT recuerda que la valoración de la realidad del gasto y de los medios de prueba corresponde a los órganos de comprobación de la AEAT, por lo que el contribuyente deberá poder acreditar que la comida responde a una finalidad profesional.

HECHOS

• El consultante es un profesional autónomo que, en el desarrollo de su actividad económica, incurre en gastos de comidas con clientes.
• Estas comidas se producen en el contexto de su actividad profesional y se plantean como gastos derivados de la relación comercial con los clientes.

QUÉ PREGUNTA EL CONSULTANTE

El contribuyente plantea dos cuestiones principales:

1. 1. Cómo deben justificarse estos gastos de comidas a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).
   2. Si dichos gastos pueden considerarse fiscalmente deducibles en la determinación del rendimiento neto de su actividad económica.

QUÉ CONTESTA LA DGT

La DGT responde analizando la normativa aplicable al rendimiento neto de actividades económicas en el IRPF y la deducibilidad de los gastos.

1. Determinación del rendimiento de actividades económicas

• • La DGT recuerda que el artículo 28 de la Ley del IRPF establece que el rendimiento neto de las actividades económicas se determina según las normas del Impuesto sobre Sociedades, con ciertas especialidades.
  • Por tanto, para analizar la deducibilidad de los gastos se acude a la normativa del Impuesto sobre Sociedades.

2. Principio de correlación entre gastos e ingresos

La normativa del Impuesto sobre Sociedades establece que:

• • Los gastos deben estar correlacionados con los ingresos.
  • Solo serán deducibles aquellos incurridos en el ejercicio de la actividad económica.

Por tanto:

• • Si el gasto está vinculado a la actividad profesional, podrá ser deducible.
  • Si no se acredita dicha vinculación, no será deducible fiscalmente.

3. Gastos por atenciones a clientes o proveedores

La DGT analiza específicamente los gastos por atenciones a clientes, dentro de los cuales pueden encuadrarse las comidas con clientes.

La normativa establece que:

• • No se consideran liberalidades los gastos por atenciones a clientes o proveedores.
  • Estos gastos sí pueden ser deducibles.
  • Existe un límite cuantitativo del 1 % del importe neto de la cifra de negocios del periodo impositivo.

4. Requisitos formales para deducir el gasto

Además de la correlación con los ingresos, el gasto debe cumplir otros requisitos:

1. 1. Correcta imputación temporal.
   2. Registro contable o en los libros obligatorios del autónomo.
   3. Justificación documental adecuada.

5. Justificación de los gastos

Respecto a la prueba del gasto, la DGT señala:

• • La factura es el medio prioritario de justificación.
  • No obstante, la factura no es una prueba absoluta.
  • Si la Administración cuestiona la realidad del gasto, corresponde al contribuyente probar la efectividad de la operación.

Por último, la DGT aclara que no puede pronunciarse sobre la deducibilidad concreta de los gastos, ya que la valoración de las pruebas corresponde a los órganos de Gestión e Inspección de la AEAT.

Artículos

• Artículo 28 de la Ley del IRPF. Regula la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas, estableciendo que se aplican las normas del Impuesto sobre Sociedades. Es el punto de partida para analizar la deducibilidad de los gastos del autónomo.
• Artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Define cómo se calcula la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, partiendo del resultado contable y aplicando las correcciones fiscales. Este precepto es relevante porque las normas de este impuesto se aplican también a las actividades económicas en IRPF.
• Artículo 15.e de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Regula los gastos fiscalmente no deducibles, excluyendo de dicha categoría los gastos por atenciones a clientes o proveedores, aunque establece el límite del 1 % de la cifra de negocios.
• Artículo 106.4 de la Ley General Tributaria. Establece la forma de justificar los gastos deducibles, indicando que debe hacerse prioritariamente mediante factura, aunque la Administración puede exigir pruebas adicionales sobre la realidad de las operaciones.

GRUPO EMPRESARIAL INTERNACIONAL

IRPF. EXENCIÓN DE TRABAJOS REALIZADOS EN EL EXTRANJERO. La DGT aclara que la exención del artículo 7.p) LIRPF puede aplicarse, aunque no exista facturación intragrupo

Lo relevante es que el trabajo realizado en el extranjero genere una ventaja o utilidad para la entidad no residente del grupo, no la existencia de una facturación efectiva entre entidades vinculadas.

 Fecha:  10/12/2025               Fuente:  web de la AEAT        Enlace:  Consulta V2400-25 de 10/12/2025

SÍNTESIS: La DGT aclara que la exención por trabajos realizados en el extranjero del artículo 7.p) de la LIRPF puede aplicarse, aunque no exista facturación intragrupo entre la sociedad española y la entidad extranjera del grupo.

El criterio determinante no es la existencia de refacturación, sino que los servicios prestados por el trabajador desplazado generen una ventaja o utilidad para la entidad no residente. Para ello, la DGT remite al concepto de servicios intragrupo de la normativa de operaciones vinculadas, excluyendo las actividades que se realicen únicamente en interés del accionista o de la matriz.

HECHOS

La entidad consultante es una sociedad española perteneciente a un grupo empresarial internacional.

Cuenta con determinados trabajadores —principalmente del equipo directivo— que desarrollan funciones corporativas dentro del grupo, tales como:

• • Director General
  • Vicepresidente Financiero
  • Vicepresidenta de Recursos Humanos
  • Otros directivos corporativos.

Estos trabajadores se desplazan temporalmente al extranjero para realizar actividades en hoteles y oficinas corporativas del grupo situadas fuera de España.

Características relevantes:

• • Los trabajadores mantienen su relación laboral con la sociedad española.
  • La retribución es abonada por la sociedad empleadora española.
  • No existe relación laboral especial distinta de la ordinaria.
  • Las funciones desempeñadas son funciones corporativas internas dentro del grupo empresarial.

QUÉ PREGUNTA EL CONSULTANTE

La sociedad plantea a la Dirección General de Tributos si:

Las retribuciones percibidas por los trabajadores desplazados temporalmente al extranjero pueden beneficiarse de la exención prevista en el artículo 7.p) de la LIRPF.

En particular, desea aclarar:

• • Si para aplicar la exención es necesario que exista una facturación efectiva entre entidades del grupo por los servicios prestados por dichos trabajadores.

QUÉ CONTESTA LA DGT

La DGT concluye que la aplicación de la exención del artículo 7.p) LIRPF no exige necesariamente la existencia de facturación intragrupo.

Lo relevante es que los trabajos realizados en el extranjero se presten efectivamente en beneficio de una entidad no residente del grupo.

1. Requisitos de la exención del artículo 7.p) LIRPF

La DGT recuerda que para aplicar la exención deben cumplirse tres requisitos principales:

1. 1. Trabajos efectivamente realizados en el extranjero
   2. Trabajos realizados para una entidad no residente o establecimiento permanente en el extranjero
   3. Que en el país donde se realizan los trabajos exista un impuesto análogo al IRPF y no sea paraíso fiscal

Además:

• • La exención se aplica hasta un máximo de 60.100 euros anuales.
  • Es incompatible con el régimen de excesos para trabajadores destinados en el extranjero.

2. Servicios intragrupo

Cuando los trabajos se realizan dentro de un grupo de empresas, debe analizarse si existe un servicio intragrupo.

Para ello se aplica la normativa de operaciones vinculadas.

Según la DGT:

• • Existe servicio intragrupo cuando la actividad prestada genera o puede generar una ventaja o utilidad económica para la entidad destinataria.
  • El criterio para determinarlo es si una empresa independiente estaría dispuesta a pagar por dicho servicio o a realizarlo internamente.

Por tanto:

• • No es imprescindible que exista facturación efectiva entre entidades del grupo.
  • Lo determinante es que el trabajo realizado beneficie realmente a la entidad extranjera.

3. Exclusión de actividades propias de la matriz

La DGT distingue entre:

Actividades que sí pueden generar servicio intragrupo

Por ejemplo:

• • servicios administrativos
  • servicios financieros
  • gestión de recursos humanos
  • dirección estratégica que beneficie a filiales

En estos casos puede entenderse que el trabajo beneficia a la entidad extranjera, pudiendo aplicarse la exención.

Actividades propias del accionista (shareholder activities)

Si el trabajo responde exclusivamente al interés del accionista o de la matriz, no se considerará servicio intragrupo.

Ejemplo:

• • funciones propias de control societario del grupo.

En esos casos no se cumpliría el requisito para aplicar la exención.

Artículos

Artículo 7.p) de la Ley del IRPF. Este artículo regula la exención por trabajos realizados en el extranjero.

Se aplica porque:

• • establece los requisitos para que los rendimientos del trabajo queden exentos,
  • fija el límite máximo de 60.100 euros,
  • y determina que el trabajo debe prestarse para una entidad no residente o establecimiento permanente en el extranjero.

Artículo 6 del Reglamento del IRPF. Desarrolla reglamentariamente la exención del artículo 7.p).

Se aplica porque:

• • concreta cómo determinar si el trabajo se realiza para una entidad no residente,
  • establece que, en grupos empresariales, se considerará cumplido el requisito cuando exista un servicio intragrupo que genere ventaja o utilidad para la entidad destinataria,
  • regula el cálculo proporcional de la renta exenta según los días trabajados en el extranjero.

Artículo 18.5 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Regula las operaciones vinculadas y servicios intragrupo.

Se aplica porque:

• • define cuándo un servicio entre entidades vinculadas puede considerarse efectivamente prestado,
  • exige que el servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para el destinatario.

Este artículo es clave para determinar si el trabajo del empleado desplazado constituye un servicio para la entidad extranjera.

EXENCIÓN VENTA MAYORES 65 AÑOS

IRPF. OPCIÓN DE COMPRA. La venta de vivienda habitual mediante arrendamiento con opción de compra puede quedar exenta en mayores de 65 años.

La DGT confirma que la ganancia patrimonial puede quedar exenta si la venta se produce dentro de los dos años siguientes a dejar de residir en la vivienda habitual.

 Fecha:  11/12/2025               Fuente:  web de la AEAT        Enlace:  Consulta V2425-25 de 11/12/2025

SÍNTESIS: El consultante ha residido durante 7 años en su vivienda habitual y pretende arrendarla con opción de compra, previendo que el arrendatario ejerza la opción antes de dos años, momento en el que el propietario ya será mayor de 65 años.

La Dirección General de Tributos concluye que:

• • La concesión de la opción de compra genera una ganancia patrimonial independiente en el momento de su constitución.
  • Si posteriormente se ejercita la opción, la venta del inmueble produce una segunda alteración patrimonial.
  • La exención del artículo 33.4.b) LIRPF será aplicable a la ganancia derivada de la transmisión si el contribuyente tiene más de 65 años y la venta se produce dentro de los dos años siguientes a que la vivienda dejara de ser su residencia habitual.

En caso de que la transmisión se realice transcurridos más de dos años desde que dejó de residir en ella, la vivienda ya no tendrá la consideración de habitual y no podrá aplicarse la exención.

HECHOS

El consultante manifiesta las siguientes circunstancias:

• • Es propietario de una vivienda que ha constituido su vivienda habitual durante los últimos 7 años.
  • Tiene intención de arrendar dicha vivienda con opción de compra al arrendatario.
  • Prevê que el arrendatario ejercite la opción de compra antes de que transcurran dos años desde el inicio del arrendamiento.
  • En el momento en que previsiblemente se ejercite la opción de compra, el consultante tendrá más de 65 años.

QUÉ PREGUNTA EL CONSULTANTE

El consultante plantea a la Dirección General de Tributos:

• • Si la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de la vivienda, en caso de ejercitarse la opción de compra, podría beneficiarse de la exención prevista para mayores de 65 años por transmisión de la vivienda habitual.

CONTESTACIÓN DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

La DGT responde que la exención puede resultar aplicable, pero solo si se cumplen determinados requisitos temporales relacionados con el concepto de vivienda habitual.

1. Naturaleza de las rentas derivadas del arrendamiento

La DGT parte de la premisa de que el arrendamiento no constituye actividad económica (al no cumplirse los requisitos del art. 27.2 LIRPF).

Por tanto:

• • Las rentas del alquiler se califican como rendimientos del capital inmobiliario.

2. Tratamiento fiscal de la opción de compra

La DGT distingue dos alteraciones patrimoniales diferentes:

1. 1. Concesión de la opción de compra

• • • Genera una ganancia patrimonial inmediata para el concedente.
    • Se integra en la base general del IRPF.
    • Se imputa en el ejercicio en que se formaliza la opción.

1. 1. Ejercicio de la opción y transmisión del inmueble

• • • Produce una nueva ganancia o pérdida patrimonial.
    • Se calcula por diferencia entre valor de transmisión y valor de adquisición.

Además:

• • El precio de la opción y las rentas del alquiler que se descuenten del precio final, si así se pacta, minorarán el valor de transmisión a efectos del cálculo de la ganancia.

3. Aplicación de la exención por transmisión de vivienda habitual por mayores de 65 años

El artículo 33.4.b) LIRPF establece que están exentas las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de la vivienda habitual cuando el transmitente es mayor de 65 años.

La clave está en determinar si la vivienda sigue teniendo la consideración de vivienda habitual en el momento de la transmisión.

Según el Reglamento del IRPF:

• • Se considera vivienda habitual la que haya sido residencia del contribuyente durante al menos 3 años.
  • A efectos de esta exención, también se considera vivienda habitual si lo fue en cualquier momento dentro de los dos años anteriores a la transmisión.

Aplicación a nuestro caso:

• • El consultante ha vivido en la vivienda 7 años, por lo que cumple el requisito de vivienda habitual.
  • Si el arrendamiento comienza y el contribuyente deja de residir en la vivienda, pero la venta se produce dentro de los dos años siguientes, la vivienda seguirá teniendo la consideración de habitual.

Conclusión de la DGT:

• • Si el ejercicio de la opción de compra se produce dentro de los dos años desde que dejó de residir en la vivienda, la ganancia patrimonial estará exenta, siempre que el contribuyente sea mayor de 65 años en ese momento.
  • Si la venta se produce transcurridos más de dos años, no se aplicará la exención.

Artículos

• Artículo 22 LIRPF — Rendimientos del capital inmobiliario. Determina que los ingresos derivados del arrendamiento de bienes inmuebles, cuando no constituyen actividad económica, se califican como rendimientos del capital inmobiliario.
• Artículo 33 LIRPF — Ganancias y pérdidas patrimoniales. Define qué se entiende por ganancia patrimonial y regula la exención por transmisión de vivienda habitual por mayores de 65 años en su apartado 4.b).
• Artículo 35 LIRPF — Valor de adquisición y transmisión. Establece cómo se calcula la ganancia patrimonial, determinando la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición.
• Artículo 36 LIRPF — Transmisiones lucrativas. Complementa las reglas de cálculo del valor de adquisición y transmisión cuando intervienen adquisiciones lucrativas.
• Artículo 14.1 LIRPF — Imputación temporal. Determina el momento en que debe declararse la ganancia patrimonial, que en el caso de la opción de compra es cuando se concede.
• Artículo 41 bis del Reglamento del IRPF (RD 439/2007) — Concepto de vivienda habitual. Regula el concepto de vivienda habitual, incluyendo la regla clave para este caso: la vivienda mantiene esa condición hasta dos años después de dejar de residirse en ella, a efectos de aplicar determinadas exenciones.