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CV 1854-18

La consultante ha ostentado la posesión ininterrumpida de una finca de naturaleza urbana por más de 35 años.

La consultante va a solicitar judicialmente que se declare la adquisición por usucapión de la citada finca.

Consulta 1- Adecuado reflejo contable por parte de una sociedad en el caso de que ésta obtenga la resolución judicial favorable. Valor por el que se debe reflejar en contabilidad el activo.

La Resolución de 1 de marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, regula el criterio a seguir para contabilizar las adquisiciones a título gratuito en el apartado 1 de la Norma Tercera. Formas especiales de adquisición de (inmovilizado material:

«1. El inmovilizado material adquirido sin contraprestación se reconocerá por su valor razonable, de acuerdo con lo previsto en la norma de registro y valoración sobre subvenciones, donaciones y legados recibidos del Plan General de Contabilidad.»

En concreto, la norma de registro y valoración (NRV) 18′. «Subvenciones, donaciones y legados recibidos» del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, establece que las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizaran inicialmente, con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado, de acuerdo con los criterios que se detallan en el apartado 1.3 de esa norma.

En aplicación de esta NRV 18a, y sobre la base de los antecedentes que se han reproducido, cabría concluir que la fecha relevante para reconocer una adquisición a título gratuito o sin contraprestación sería la fecha de efectiva incorporación del activo al patrimonio de la empresa, porque en tal fecha se haya producido la efectiva transmisión de los riesgos y ventajas significativos asociados a ese activo.

La usucapión es una forma de adquirir la propiedad mediante la posesión de buena fe y con justo título de un activo durante el plazo determinado por la Ley. Hasta que no se cumplen estas condiciones, a pesar de que el poseedor del activo pueda obtener los frutos que produzca la cosa, también está expuesto a la acción de reivindicación del dueño legítimo y, en consecuencia, desde una perspectiva contable, a esa posesión además de singular cabría calificarla como contingente. En estos casos, al desenlace de la incertidumbre y a la correspondiente seguridad jurídica solo se llega mediante la oportuna Sentencia judicial.

En consecuencia, en relación con el fondo de la cuestión que se plantea, este Instituto opina que el activo debería reconocerse por su valor razonable en la fecha en que se dicte la Sentencia. La contrapartida del reconocimiento del activo será, de acuerdo con el tratamiento asimilable a una donación, un ingreso directamente imputado al patrimonio neto, pudiendo emplearse a tal efecto la cuenta 131. Donaciones y legados de capital.

Consulta 2- Prescripción del ingreso derivado de la usucapión

El artículo 11.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), dispone:

“Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.”

Por otra parte, del contenido de la consulta no se deduce que pueda ser de aplicación lo establecido en el número 1 del apartado 3 de dicho artículo 11, relativo a la imputación de ingresos a un periodo impositivo anterior al de su devengo, por lo que la prescripción comenzará, conforme al artículo 67.1 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación del ejercicio de que se trate.

Otras consultas:

Dado que se trata de una adquisición originaria, no existe una transmisión, por lo que no se cumple el requisito preceptuado en el artículo 104 del TRLRHL, y por tanto no se origina el hecho imponible del IIVTNU, estando por ello dicha operación no sujeta al impuesto. CV1014-18

La adquisición de unas fincas por prescripción adquisitiva o usucapión, declarada en sentencia judicial firme, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, por faltar uno de los elementos objetivos del presupuesto de hecho del hecho imponible, cual es la transmisión (no se produce la tradición a la que se refiere el Código Civil en su artículo 609).  CV4053-15

Segunda: La adquisición de unas fincas por prescripción adquisitiva o usucapión, declarada en sentencia judicial firme tampoco está sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por faltar el elemento objetivo del presupuesto de hecho del hecho imponible (escritura, acta o testimonio notarial), al haberse declarado en sentencia judicial. CV4053-15

Donaciones de participaciones en entidades cuyos activos están constituidos por inmuebles. La comunidad autónoma competente es aquella donde radique los inmuebles.

Consulta V1170-18 de 09/05/2018

Cuestiones:

¿Qué Comunidad autónoma es competente para la exacción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones?

¿La normativa de qué comunidad autónoma debe aplicarse para la liquidación de la donación?

¿La normativa de qué impuesto debe aplicarse para determinar si los inmuebles están o no afectos a actividades empresariales?

CONCLUSIONES:

Primera: En la donación de participaciones sociales de entidades con activos inmobiliarios, la consideración de aquellas como bienes inmuebles, a efectos de la aplicación del punto de conexión conforme al artículo 32.2 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias, dependerá de que se cumplan los requisitos exigidos en el apartado 2 del artículo 314 del texto refundido de la Ley del Mercado de Valores, en cuyo caso, se considerará donación de bienes inmuebles y resultará aplicable el punto de conexión previsto en la letra b) del citado artículo 32.2 (Comunidad Autónoma donde radiquen los bienes inmuebles). En caso contrario, resultará aplicable el artículo 33.2.c) y se considerará producida en la Comunidad Autónoma donde reside el consultante.

Segunda: La determinación de si concurren los requisitos exigidos por el artículo 314.2 del texto refundido de la Ley del Mercado de Valores es una cuestión de hecho, que no puede ser realizada a priori, sino que deberá ser efectuada en su momento por la Administración tributaria gestora.

Tercera: La obtención del control de las entidades cuyos valores se transmiten no es requisito imprescindible para la aplicación de la excepción regulada en el apartado 2 del artículo 314 del TRLMV, sino que basta con que se haya pretendido eludir el pago de los tributos que habrían gravado la donación de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichas participaciones.

CV0171-17 de 24/01/2017

En la tabla de amortización incluida en la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS, dentro del grupo de elementos de transporte, se distinguen:

– Locomotoras, vagones y equipos de tracción.

– Buques, aeronaves.

– Elementos de transporte interno.

-Elementos de transporte externo.

– Autocamiones.

… el Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, en su quinta parte, definiciones y relaciones contables, dentro del grupo 2, activo no corriente, en el subgrupo de inmovilizaciones materiales, incluye como elementos de transporte a los vehículos de todas clases utilizables para el transporte terrestre, marítimo o aéreo de personas, animales, materiales o mercaderías, excepto todos aquellos elementos de transporte interno que se destinen al traslado de personal, animales, materiales y mercaderías dentro de factorías, talleres, etc. sin salir al exterior, que se consideran incluidos como maquinaria.

De acuerdo con ello, y teniendo en cuenta los distintos elementos que integran el grupo de “elementos de transporte” en la tabla en la tabla de amortización incluida en la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS, pueden considerarse como elementos de transporte externo los vehículos de todas clases utilizables para el transporte terrestre, marítimo o aéreo de personas, animales, materiales o mercaderías, excepto todos aquellos elementos de transporte interno que se destinen al traslado de personal, animales, materiales y mercaderías dentro de factorías, talleres, etc. sin salir al exterior, que se consideran elementos de transporte interno, excluidos, en los dos casos, las locomotoras, vagones y equipos de tracción; los buques, aeronaves; y los autocamiones.

En cuanto a los autocamiones, el Reglamento General de Vehículos, aprobado por el Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre, no contiene una definición de autocamión. No obstante, en su anexo II.A, definiciones, define al camión como “automóvil con cuatro ruedas o más, concebido y construido para el transporte de mercancías, cuya cabina no está integrada en el resto de la carrocería y con un máximo de 9 plazas, incluido el conductor”, y al tractocamión como “automóvil concebido y construido para realizar, principalmente, el arrastre de un semirremolque” (el automóvil se define como “Vehículo de motor que sirve, normalmente, para el transporte de personas o cosas, o de ambas a la vez, o para la tracción de otros vehículos con aquel fin. Se excluyen de esta definición los vehículos especiales.”). Tampoco contiene una definición de autocamión el diccionario de la lengua española de la Real Academia Española, que remite a la definición de camión. En este sentido, parece que estos dos tipos de vehículos, camión y tractocamión, pueden entenderse comprendidos en el concepto de autocamión al que se refiere la tabla de amortización.

De lo expuesto se desprende que los autocares para transporte de viajeros pueden considerarse comprendidos en los “elementos de transporte externo” de la tabla de amortización de la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS, con un coeficiente lineal máximo del 16% y un período de años máximo de 14 años.

Amortización de elementos que se emplean en más de un turno de trabajo

CV0755-18 de 21/03/2018

La sociedad consultante explota cuatro hipermercados, cuyo horario de apertura al público es de 9:00 a 22:00, si bien el horario de trabajo efectivo es de 7:00 a 23:00.

Existen dos turnos de trabajo ininterrumpidos, de 7:00 a 15:00 y de 15:00 a 23:00.

Consulta Si a los elementos que se emplean en más de un turno normal de trabajo en los hipermercados les resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 4.2 del Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.

Los elementos en uso durante 16 horas diarias en los hipermercados, como son los equipos de aire acondicionado, maquinaria de puertas y de escaleras eléctricas, carretillas de transporte, maquinaria de envasado, de corte, de pesaje, de etiquetado, hornos, ordenadores, iluminación, estanterías, etc., diferentes de aquellos que por su naturaleza y destino tienen un uso continuo (sistemas de alarmas, detección de incendios, equipos frigoríficos, etc.), podrán amortizarse en función del coeficiente que resulte de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 4 del RIS.

El apartado 2 del artículo 4 del RIS dispone lo siguiente:

“2. Cuando un elemento patrimonial se utilice diariamente en más de un turno normal de trabajo, podrá amortizarse en función del coeficiente formado por la suma de:

1. a) el coeficiente de amortización lineal que se deriva del período máximo de amortización, y
2. b) el resultado de multiplicar la diferencia entre el coeficiente de amortización lineal máximo y el coeficiente de amortización lineal que se deriva del período máximo de amortización, por el cociente entre las horas diarias habitualmente trabajadas y ocho horas.

Lo dispuesto en este apartado no será de aplicación a aquellos elementos que por su naturaleza técnica deban ser utilizados de forma continuada.”

A estos efectos, se tendrá en cuenta que el período máximo de amortización no se altera para los elementos utilizados en varios turnos de trabajo y el importe de la amortización que resulta de aplicar este método representa la depreciación efectiva del elemento, si bien su deducibilidad está condicionada a que se contabilice el importe que resulte de aplicar el nuevo coeficiente de amortización.

Amortización de derechos de explotación de las obras cinematográficas que son adquiridos a perpetuidad

CV1838-18 de 22/06/2018

1. Cuál es el coeficiente lineal de amortización establecido en la tabla de amortizaciones de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que debería ser aplicado sobre los derechos de explotación de las obras cinematográficas que son adquiridos a perpetuidad.

De acuerdo con el artículo 12.1 de la LIS, serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia, considerándose que la depreciación es efectiva cuando, entre otros, sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en la tabla recogida en dicho precepto.

En este sentido, la tabla de amortización incluida la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS, contiene una relación de elementos agrupados por su naturaleza, con el coeficiente lineal máximo y el período de años máximo correspondiente a cada uno de ellos. En concreto, el grupo de “Producciones cinematográficas, fonográficas, videos y series audiovisuales” tiene un coeficiente lineal máximo del 33% y un período de años máximo de 6 años. A este respecto, se considera que las producciones cinematográficas representan elementos del inmovilizado intangible que engloban todos los derechos inherentes a tales producciones, entre ellos los derechos a la distribución de las mismas o los derechos de explotación a que se refiere el caso concreto planteado en el escrito de consulta.

2. Si es posible aplicar los métodos de amortización según porcentaje constante y números dígitos regulados en el artículo 12 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades para determinar la amortización fiscal de dichos derechos de explotación.

De acuerdo con el artículo 12.1 de la LIS se considerará que la depreciación es efectiva cuando, entre otros, sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización, tal y como establece su letra b), o sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos, tal y como establece su letra c).

No obstante, por lo que se refiere a los elementos del inmovilizado intangible, la aplicación de los métodos de amortización según porcentaje constante o según números dígitos está condicionado a que tales elementos estén recogidos de forma expresa en tablas de amortización oficialmente aprobadas, dado que dichos métodos se basan en los coeficientes de amortización establecidos en dichas tablas.

De acuerdo con lo que se acaba de señalar, los derechos de explotación a que se refiere el escrito de consulta podrán amortizarse según los métodos de amortización del porcentaje constante o de los números dígitos regulados, respectivamente, en las letras b) y c) del artículo 12.1 de la LIS, en los términos establecidos en los artículos, respectivamente, 5 y 6 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, siendo deducible en la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades la amortización que resulte de aplicar tales métodos, siempre que esté contabilizada.

Resolución del TEAC de 16/07/2018

Criterio: 

No se cumple el requisito de reinversión mínima del 5% del capital de la entidad participada, pues dicho requisito debe entenderse en términos netos, es decir, el porcentaje de participación en una determinada entidad debe haberse incrementado en al menos un 5% en el plazo de reinversión. De forma que si la enajenación de un porcentaje de participación de produce dentro del plazo de reinversión para adquirir posteriormente el 5% o más del capital social de la misma entidad, no podrá entenderse cumplido el requisito de participación si el porcentaje poseído una vez transcurrido el plazo de reinversión no se ha incrementado en un 5% con respecto al habido al inicio de dicho plazo.

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