COMPENSACIÓN BINs. Nuevas Consultas vinculantes sobre la aplicación del Doble límite en la compensación de BINs generadas por entidades antes de su pertenencia al grupo fiscal.
CV0864-23 de 12/04/2023 que sustituye la consulta V2590-22
CV0865-23 de 12/04/2023 que sustituye la consulta V2594-22
CV0866-23 de 12/04/2023 que sustituye la consulta V2595-22
CV0867-23 de 12/04/2023 que sustituye la consulta V2592-22
La sociedad dominante de un grupo fiscal, ostenta el 100% del capital de 3 sociedades y el 99% de la cuarta.
El INCN del grupo es superior a 60 millones de €
El grupo fiscal no ha generado BINs pendientes de compensar.
El grupo fiscal
La DA 15ªde la LIS establece una serie de límites aplicables a las grandes empresas en períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, señalando que:
“Los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo, aplicarán las siguientes especialidades:
Los límites establecidos en el apartado 12 del artículo 11, en el primer párrafo del apartado 1 del artículo 26, en la letra e) del apartado 1 del artículo 62 y en las letras d) y e) del artículo 67, de esta Ley se sustituirán por los siguientes:
– El 50 por ciento, cuando en los referidos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros pero inferior a 60 millones de euros.
– El 25 por ciento, cuando en los referidos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 60 millones de euros. (…)”.
Consulta 1: Cómo se calculan los límites que deben aplicarse en la compensación en el resultado del grupo de las BINS anteriores a la pertenencia al grupo.
La Base imponible previa a la compensación y a la aplicación de la reserva de capitalización ha de entenderse realizada al grupo fiscal, … de lo anterior se desprende que, tanto la compensación de BINs generadas en el seno del grupo fiscal como la compensación de BINs pendientes de aplicar, generadas por cualquier entidad requiere, necesariamente, la existencia de una Base imponible positiva del grupo fiscal.
Existencia de un Doble límite:
En el caso consultado, se aplicará como límite de compensación el menor de los dos importes siguientes:
- el 70%, 50% o 25%, en función del importe neto de la cifra de negocios de la sociedad individual, de la base imponible positiva de dicha sociedad obtenida en el periodo impositivo en que forma parte del grupo [[1]], teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por las operaciones internas en las que hubiera participado.
- el 70%, 50% o 25%, en función del importe neto de la cifra de negocios del grupo fiscal, de la base imponible positiva de dicho grupo previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de la base imponible negativa pendiente.
Consulta 2: Sobre la posibilidad de compensar las BINs procedentes de periodos anteriores al grupo hasta el importe de 1 millón de euros.
Adicionalmente, debe tomarse en consideración que con arreglo a lo dispuesto en el artículo 66 de la LIS, por remisión al artículo 26 de la LIS, el grupo fiscal podrá, en todo caso, compensar en el período impositivo bases imponibles negativas hasta el importe de 1 millón de euros.
Tratándose de la compensación de bases imponibles negativas generadas con anterioridad a la incorporación al grupo fiscal, y a efectos del cómputo del doble límite, de acuerdo con una interpretación sistemática y razonable de la norma, con el fin de que el aprovechamiento, en el seno del grupo, de dichas bases imponibles negativas no difiera del que hubiera resultado de aplicación en el régimen individual del Impuesto sobre Sociedades, la compensación de hasta un millón de euros que establece el artículo 26 de la LIS resultará de aplicación, tanto a efectos de determinar el importe susceptible de compensación por el grupo fiscal de la base imponible negativa individual de pre-consolidación como a efectos de determinar la base imponible negativa que el grupo fiscal puede compensar, en su totalidad, en el período impositivo (teniendo en cuenta las bases imponibles negativas pendientes de la entidad que se integró en él y las que, en su caso, hubiere podido generar el propio grupo fiscal y que estuvieren pendientes de compensación).
[[1]] TEAC Resolución 00/01578/2020/00/00 del 20/07/2022 Criterio:
En relación con la compensación de BINs por un grupo fiscal bajo el régimen de consolidación siendo aplicable la Ley 27/2014, existe un doble límite teniendo en cuenta que estas BINs han podido generarse en el grupo y/o por las entidades que lo conforman cuando dichas entidades tributaban bajo el régimen general individual y aun no formaban parte del grupo. El criterio del TEAC, establecido nuestra Resolución de 10 de febrero de 2020 para los períodos impositivos en que está vigente la Ley 27/2014, de no otorgar un mejor trato a las bases imponibles negativas generadas fuera del grupo y que van a ser objeto de compensación dentro del régimen especial que a las que la entidad tendría derecho a aplicar de continuar tributando de forma individual, es asimismo aplicable a los períodos impositivos en que la normativa en vigor es el Real Decreto Legislativo 4/2004. Cuando el artículo 74.2 del TRLIS establece que el límite para la compensación de las bases imponibles negativas preconsolidación es «la base imponible individual de la propia sociedad» debemos entender que esa base imponible individual es la que misma que la entidad podría compensar de tributar de forma individual. Y ésta, evidentemente, se ve afectada por los límites introducidos por el Real Decreto Ley 9/2011, modificados posteriormente por el Real Decreto Ley 20/2012, y por la Ley 16/2013.