IVA. Base imponible. Inclusión de los servicios de transporte ajenos prestados en nombre propio.
Resolución del TEAC de 25/06/2019
Criterio 1:
Conforme a los artículos 11.dos.15º de la Ley 37/1992, del IVA, y 28 de la Directiva 2006/112/CE, de armonización del IVA, cuando un empresario o profesional media en nombre propio en una prestación de servicios, ha de entenderse que, a los efectos del IVA, recibe y presta los servicios de que se trate en cada caso (sentencia del TJUE de 16-4-2015, asunto C-42/14, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie).
En el caso de una entidad que centraliza los servicios de transporte prestados por diferentes operadores, recibiendo subvenciones que posteriormente entrega a estos últimos, ha de entenderse la entidad recibe y presta, en lo que a la exacción del IVA se refiere, los servicios de transporte cuya base imponible constituye la controversia, debiendo, por tanto, desestimarse alegación de que no es ella la destinataria de las subvenciones recibidas y que, por tanto, no procede su cómputo para la determinación de la base imponible de los servicios por ella prestados.
Reitera criterio de RG 00/00060/2015 (19-06-2018).
IVA. Base imponible. Subvenciones vinculadas al precio. Subvenciones percibidas por el empresario o profesional. Art 78.Dos.3º LIVA. Análisis de la sentencia del TJUE de 27-03-2014, asunto C-151/13, Le Rayón d’Or SARL.
Criterio 2:
Las subvenciones vinculadas al precio de las operaciones forman parte de la base imponible del IVA, como se establece en los artículo 78.dos.3º de la Ley 37/1992, del IVA, y 73 de la Directiva 2006/112/CE, de armonización del IVA. Para la determinación de las subvenciones que han de recibir este tratamiento, hay que tener en cuenta las sentencias del TJUE de 22-11-2001, asunto C-184/00, Office des produits wallons ASBL, 13-6-2002, asunto C-353/00, Keeping Newcastle Warm, y 27-3-2014, asunto C-151/13, Le Rayon d’Or SARL, a partir de las cuales se pueden extraer los criterios generales determinantes de la inclusión de las subvenciones en la base imponible del IVA. Son los siguientes:
1º. Las subvenciones o ayudas que deben formar parte de la base imponible del tributo deben estar vinculadas a entregas de bienes o prestaciones de servicios a cuya provisión se condicionen. Dichas entregas de bienes o prestaciones de servicios pueden concretarse en la disponibilidad a su prestación por parte del empresario o profesional que las recibe.
2º. El importe de la subvención o ayuda ha de ser determinable a la fecha de realización de las operaciones o de devengo del impuesto.
3º. Las ayudas o subvenciones han de incidir en el precio de las operaciones; no obstante, no es necesario que la citada incidencia sea exacta, bastando con que se produzca un efecto proporcional de reducción de precio cuando se concede la subvención para que esta deba considerarse vinculada al mismo y, como tal, base imponible del tributo.
No se desconoce la jurisprudencia del Tribunal Supremo existente sobre la materia objeto de controversia. No obstante, se ha de tener en cuenta que las sentencias alegadas, como la de 12-11-2009, recurso 10362/2003, son anteriores a alguna de las sentencias del TJUE referidas anteriormente (en particular, la dictada en el asunto Le Rayon d’Or). De igual modo, y esto es lo más importante, debe diferenciarse la situación en que una entidad ha incurrido en pérdidas que son puntualmente asumidas o sufragadas por quien le concede una subvención o ayuda, hipótesis en la cual bien puede asumirse que la misma carece de vinculación alguna con el precio de los bienes o servicios comercializados por la entidad en pérdidas, de aquella otra en la que una entidad comercializa sistemáticamente bienes o servicios por debajo de su coste, dándose el caso de que ha suscrito algún tipo de acuerdo o convenio marco que le garantiza la cobertura de la diferencia con ayudas o subvenciones, hipótesis en la cual, en los términos que hemos analizado, la jurisprudencia comunitaria dispone su necesaria inclusión en la base imponible del tributo.
A la vista de todo lo anterior, debe concluirse que las subvenciones analizadas en esta resolución forman parte de los servicios de transporte prestados por la reclamante.
Reitera criterio de RG 00/01360/2011 (20-11-2014) y RG 00/07068/2013 (17-03-2015).
IVA. Base imponible. Subvenciones vinculadas al precio que no se incluyen en la base imponible. Devengo antes y después del 10-11-2017 (fecha de entrada en vigor de las Directivas 2017/23/UE y 2014/24/UE).
Resolución del TEAC de 25/06/2019
Criterio 3:
Las subvenciones que, vinculadas al precio de las operaciones, no se incluyen en la base imponible del IVA por aplicación de las excepciones introducidas en el artículo 78.dos.3º de la Ley 37/1992 con ocasión de la entrada en vigor de la Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público, por la que se transponen al ordenamiento jurídico español las Directivas del Parlamento Europeo y del Consejo 2014/23/UE y 2014/24/UE, de 26 de febrero de 2014, son exclusivamente las correspondientes a operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la entrada en vigor de la misma, esto es, del 10-11-2017 en adelante. La citada modificación legislativa carece, pues, de efecto retroactivo.
Criterio aún no reiterado que no constituye doctrina vinculante a los efectos del artículo 239 LGT.
