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Fecha: 27/07/2023

Fuente: web de la AEAT

Enlace: Consulta V1848-23 de 27/06/2023

Por sentencia de 6 de abril de 2022 del Juzgado de lo Social nº 4 de Badajoz, firme ese mismo año, se declara el derecho del consultante «al complemento de maternidad del artículo 60 de la LGSS, con fecha de efectos desde el reconocimiento de la pensión al actor, condenando a las partes a estar y pasar por esta declaración, con todos los efectos legales inherentes a la misma, incluido el abono de los atrasos correspondientes». Por Resolución de la Dirección Provincial del INSS se le reconocen los atrasos del complemento desde el 5 de marzo de 2019 hasta el 30 de junio de 2022 y se procede a su abono.

La disposición final única del Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social (BOE del día 31) establecía que “el complemento por maternidad por aportación demográfica a la Seguridad Social regulado en el artículo 60 del texto refundido será de aplicación, cuando concurran las circunstancias previstas en el mismo, a las pensiones contributivas que se causen a partir de 1 de enero de 2016”.

El referido artículo 60, regulador del complemento por maternidad en las pensiones contributivas del sistema de la Seguridad Social, lo configuraba en su apartado 1 de la siguiente forma:

“Se reconocerá un complemento de pensión, por su aportación demográfica a la Seguridad Social, a las mujeres que hayan tenido hijos biológicos o adoptados y sean beneficiarias en cualquier régimen del sistema de la Seguridad Social de pensiones contributivas de jubilación, viudedad o incapacidad permanente.

(…)”.

La sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) de 12 de diciembre de 2019 (asunto C 450/18), consideró el precepto contrario a la Directiva 79/7/CEE del Consejo, de 19 de diciembre de 1978, relativa a la aplicación progresiva del principio de igualdad de trato entre hombres y mujeres en materia de seguridad social, entendiendo discriminatorio que se negará el reconocimiento del complemento por maternidad a los hombres si se encontraban en la misma situación que las mujeres.

Lo anterior motivó que por el Real Decreto-ley 3/2021, de 2 de febrero, por el que se adoptan medidas para la reducción de la brecha de género y otras materias en los ámbitos de la Seguridad Social y económico (BOE del día 3) se diese nueva regulación al mencionado artículo sustituyendo, desde su entrada en vigor (4 de febrero de 2021) para las pensiones causadas desde esa fecha, “el complemento de maternidad por aportación demográfica por un complemento dirigido a la reducción de la brecha de género en el que el que el número de hijos es el criterio objetivo que se utiliza para articular la medida por cuanto su nacimiento y cuidado es la principal causa de la brecha de género” —en palabras de su preámbulo—, haciéndolo extensivo también a los hombres y manteniéndose transitoriamente el primero de ellos para quienes lo estuvieran percibiendo.

Posteriormente, en el ámbito de los efectos retroactivos de ese reconocimiento a los hombres, el Tribunal Supremo en sentencias de 17 de febrero de 2022 vino pronunciándose sobre este aspecto, llegando así a su sentencia de 30 de mayo de 2022, resolutoria de recurso de casación para unificación de doctrina (recurso número 3192/2021), en la que se establece que “el reconocimiento del complemento de maternidad por aportación demográfica producirá efectos desde la fecha del hecho causante de la pensión de jubilación siempre que se cumplan los restantes requisitos exigidos por la redacción original del art. 60 de la LGSS”.

Con este relato previo, necesario para ubicar cuestión planteada —tributación en el IRPF del complemento por maternidad por aportación demográfica reconocido al consultante por sentencia judicial—, se procede a continuación a analizar dicha tributación.

Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.2.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, publicada en el BOE del día 29: “En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo (…) Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, (…)”— procede otorgar a los atrasos del complemento por maternidad satisfechos al consultante por el Instituto Nacional de la Seguridad Social (INSS), el primer asunto que se plantea es el de su imputación temporal.

El artículo 14 de la Ley del Impuesto establece en su apartado 1 como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 del mismo artículo incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su letra a), donde se establece lo siguiente:

«Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza».

La aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado nos lleva a concluir que la imputación de los rendimientos del trabajo objeto de consulta procederá realizarla al período impositivo 2022.

Una vez establecida la imputación temporal, a continuación, procede analizar si resulta aplicable alguna de las reducciones recogidas en el artículo 18 la Ley del Impuesto, artículo que bajo el título “porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo” establece lo siguiente:

“1. Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, salvo que les resulte de aplicación alguno de los porcentajes de reducción a los que se refieren los apartados siguientes. Dichos porcentajes no resultarán de aplicación cuando la prestación se perciba en forma de renta.

2. El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.

(…)

No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado.

La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.

(…)

3. El 30 por ciento de reducción, en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 17.2.a) 1.ª y 2.ª de esta Ley que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación.

El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.

4. (…)”.

Por tanto, dos son las vías posibles de aplicación de una reducción del 30 por ciento: la recogida en el apartado 2 —por existencia de un período de generación superior a dos años o por tratarse de rendimientos calificados como reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo— y la recogida en el apartado 3.

En cuanto a la posibilidad de considerar aplicable en el caso consultado lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 18 de la Ley del Impuesto — por existencia de un período de generación superior a dos años—, la exigencia de que se trate de rendimientos distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) nos lleva a transcribir este último precepto, precepto que —al enumerar las prestaciones que tienen la consideración de rendimientos del trabajo— incluye entre las mismas en su regla 1ª “las pensiones y haberes pasivos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares, (…)”.

Conforme con esta regulación normativa, el hecho de tratarse de una pensión pública excluiría esa posibilidad de aplicación de la reducción del 30 por 100 que recoge el apartado 2 del artículo 18 de la Ley del Impuesto, siendo este el criterio que ha venido manteniendo este Centro en sus contestaciones: consultas nº V0229-10, V2917-14, V1607-15, V1783-16, V1372-17, V1379-18 y V0122-19, entre otras. Ahora bien, en relación con la aplicación de este apartado a las pensiones, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) en resolución de recurso de alzada para la unificación de criterio de 1 de junio de 2020, resolución nº 00/03228/2019/00/00), ha fijado el siguiente criterio:

“Cuando se perciban pensiones o prestaciones asimiladas de períodos anteriores, o complementos o recargos de las mismas de tales períodos, porque una sentencia judicial así lo haya reconocido, a las cantidades percibidas de períodos anteriores, cuando los períodos concernidos superen los dos años, no les resulta de aplicación la reducción del apartado 3 del art. 18. de la Ley 35/2006, pero sí la del apartado 2 de dicho artículo”.

Esta unificación de criterio fijada por el TEAC ha sido asumida por este Centro directivo en su contestación vinculante nº V2761-20, en la que se resuelve que “procede modificar el criterio interpretativo que esta Dirección General había venido manteniendo hasta ahora y pasar a considerar que la reducción del artículo 18.2 de la Ley del Impuesto resulta operativa respecto a las pensiones y haberes pasivos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares, cuando vengan reconocidas por sentencia judicial y abarquen más de dos años”.

En consecuencia, cabe afirmar que en el caso analizado la reducción del 30 por ciento (la regulada en el artículo 18.2) resultará operativa respecto a los atrasos del complemento por maternidad, por existencia de un espacio temporal superior a dos años, siempre que se cumplan además los restantes requisitos que para su aplicación establece el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto.

IRPF. AYUDAS PARA EVITAR INUNDACIÓN. Las ayudas recibidas para evitar una inundación no están amparadas por la exención y se considerarán ganancias patrimoniales de la parte general y se imputará en el ejercicio que sea cobrada.

Fecha: 15/06/2023

Fuente: web de la AEAT

Enlace: Consulta V1737-23 de 15/06/2023

En el año 2023, el consultante ha recibido una subvención del Ayuntamiento de Los Alcázares la cual se regula a través del Real Decreto 1158/2020, de 22 de diciembre, de concesión directa de subvenciones para el desarrollo de planes piloto de fomento de la adaptación del riesgo de inundación de las edificaciones, equipamientos e instalaciones o explotaciones existentes en los términos municipales de Los Alcázares, San Javier, Torre-Pacheco, Cartagena y San Pedro del Pinatar (Murcia). El consultante manifiesta que dicha subvención irá dirigida a la realización de obras para colocar unas barreras en su vivienda y así minimizar el riesgo de inundación en la misma.

Se pregunta si dicha subvención se encuentra amparada por alguno de los supuestos de exención previstos en la normativa. En caso contrario, calificación de la misma a efectos del IRPF.

De conformidad con lo dispuesto en el apartado 1.c) de la disposición adicional 5ª de la LIRPF, no se incluyen en la base imponible del contribuyente las ayudas públicas que tengan por objeto reparar la destrucción de elementos patrimoniales a consecuencia de varias causas naturales, entre otras, las inundaciones. Dado que la subvención objeto de consulta va destinada a la realización de actuaciones en viviendas que minimicen los daños que puedan ocasionar posibles inundaciones, y no va dirigida a reparar los daños ocasionados por dicho fenómeno, la mencionada subvención se integrará en la base imponible del contribuyente, puesto que en la normativa del IRPF no se contempla otra disposición que exonere de tributación la subvención sobre la que se plantea la consulta.

En relación con la tributación de la misma, a efectos de determinar su calificación se debe mencionar el artículo 33 de la LIRPF, en el que se establece lo siguiente:

“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.

De acuerdo con esta definición, en el caso planteado, la obtención de la subvención constituiría para el beneficiario una ganancia patrimonial, pues constituye una variación en el valor de su patrimonio puesta de manifiesto por una alteración en su composición (incorporación del importe dinerario de las ayudas) y no proceder dicha variación de ningún otro concepto sujeto por este Impuesto.

El importe de dicha ganancia será la cuantía dineraria de la subvención obtenida, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1.b) de la LIRPF, formando parte de la renta general, conforme a lo señalado en el artículo 45 de la misma ley.

Respecto a su imputación temporal, el artículo 14.1.c) de la LIRPF, establece como regla general que «las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial», estableciéndose en la letra c) del apartado 2 de dicho artículo como regla especial para las ganancias patrimoniales derivadas de subvenciones, que “Las ganancias patrimoniales derivadas de ayudas públicas se imputarán al período impositivo en que tenga lugar su cobro, sin perjuicio de las opciones previstas en las letras g), i), j) y l) de este apartado.” Al no corresponderse con los supuestos previstos en las referidas letras g), i), j) y l), la ganancia patrimonial derivada de la ayuda pública se imputará al período impositivo en que tenga lugar su cobro.

IRPF. CRIPTOMONEDAS. Consulta No vinculante sobre determinadas operaciones con criptomonedas, stablecoin y airdrop, en la declaración de renta de 2022.

Fecha: 29/06/2023

Fuente: web de la AEAT

Enlace: Consulta NO VINCULANTE 0018-23 de 29/06/2023

Según el escrito de consulta, el consultante ingresó en una plataforma extranjera una determinada cantidad de una “stablecoin”. Posteriormente, efectuó a través de la citada plataforma distintas operaciones de compra, venta e intercambio de criptomonedas. Asimismo, también recibió criptomonedas a través de una operación conocida como “airdrop”. Finalmente, retiró toda su inversión de la plataforma transfiriendo a un monedero electrónico propio una determinada cantidad de otra criptomoneda. Todas las operaciones descritas se efectuaron por el consultante en 2022.

El consultante manifiesta haber presentado la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2022.

Dado que el consultante ha presentado el escrito de consulta dentro del plazo al que se refiere el artículo 88.2 de la LGT, pero parece haber declarado el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al periodo impositivo 2022 con anterioridad a la presentación de dicho escrito, de acuerdo con el artículo 89.2 de la LGT transcrito, la presente contestación carecerá de efectos vinculantes

Desde el punto de vista del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, este Centro Directivo viene considerando en diversas consultas vinculantes (V0999-18, V1149-18, V1948-21, entre otras) a las monedas virtuales o criptomonedas como bienes inmateriales.

El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF establece:

“1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”

El intercambio de una moneda virtual por otra moneda virtual constituye una permuta, conforme al artículo 1.538 del Código Civil, que dispone:

“La permuta es un contrato por el cual cada uno de los contratantes se obliga a dar una cosa para recibir otra.”

En consecuencia, y teniendo en cuenta el anteriormente citado artículo 33.1 de la LIRPF, el intercambio entre monedas virtuales diferentes que haya efectuado el consultante al margen de una actividad económica da lugar a la obtención de renta que se califica como ganancia o pérdida patrimonial conforme al citado artículo 33.1 de la LIRPF, cuya cuantificación deberá realizarse conforme a lo previsto en los artículos 34.1.a), 35 y 37.1.h) de la LIRPF.

A efectos de posteriores transmisiones, el valor de adquisición de las monedas virtuales obtenidas mediante permuta será el valor que haya tenido en cuenta el contribuyente por aplicación de la regla prevista en el citado artículo 37.1.h) de la LIRPF como valor de transmisión en dicha permuta.

Asimismo, la venta de monedas virtuales a cambio de euros que haya realizado al margen de una actividad económica, dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial para el consultante, de acuerdo con el artículo 33.1 de la LIRPF anteriormente transcrito, cuyo importe será, según el artículo 34 de la LIRPF, la diferencia entre los respectivos valores de adquisición y de transmisión.

Por otra parte, debe señalarse que las ganancias o pérdidas patrimoniales deberán calcularse de manera independiente para cada tipo de criptomoneda.

Las criptomonedas de un tipo, computables por unidades o fracciones de unidades, tienen su origen en un mismo protocolo informático y todas las del mismo tipo poseen las mismas características, siendo iguales entre sí, lo que confiere a las diferentes unidades o fracciones de unidades de la criptomoneda en cuestión la naturaleza de bienes homogéneos.

Cuando existen valores o bienes homogéneos, la LIRPF establece en determinados preceptos el criterio por el que deben determinarse los valores o los bienes que son objeto de una transmisión o disposición, considerando que los transmitidos o dispuestos son los adquiridos en primer lugar. Así se prevé en el artículo 37.2, en relación con la transmisión de valores representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades y de acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, y en el artículo 54.5, sobre disposición de bienes o derechos aportados a patrimonios protegidos de personas con discapacidad.

Siguiendo el criterio de este Centro Directivo (consulta V0975-22, entre otras), habida cuenta que la LIRPF no establece una regla específica diferente para identificar, en el caso de monedas virtuales homogéneas, las que se entienden transmitidas a efectos de determinar la correspondiente ganancia o pérdida patrimonial, cabe entender que en el caso de efectuarse ventas parciales de criptomonedas de un mismo tipo que hubieran sido adquiridas en diferentes momentos, debe considerarse que las criptomonedas que se transmiten son las adquiridas en primer lugar.

En ambos casos, transmisión de las monedas virtuales a cambio de otras monedas virtuales o de euros, la ganancia o pérdida patrimonial deberá integrarse, en el periodo impositivo en el que tenga lugar la alteración patrimonial, en la base imponible del ahorro del consultante de conformidad con los artículos 46.b) y 49 de la LIRPF.

En cuanto a las criptomonedas obtenidas por el consultante como consecuencia de un “airdrop”, el consultante no indica el detalle de la operación. No obstante, en términos generales, puede señalarse que un “airdrop” consiste en una distribución gratuita de nuevos criptoactivos con la finalidad de darlos a conocer.

A este respecto, en cuanto a la tributación de las criptomonedas obtenidas como consecuencia del “airdrop”, a falta de más información sobre las condiciones en las que las criptomonedas han sido entregadas al consultante, en la medida en que la entrega no derive de una relación laboral ni del ejercicio profesional o empresarial de una actividad, el tratamiento tributario vendrá determinado por el artículo 33.1 de la LIRPF anteriormente citado, constituyendo la obtención de las criptomonedas una ganancia patrimonial en especie.

En cuanto a la manera de computar la citada ganancia, de conformidad con la letra l) del artículo 37.1 de la LIRPF:

“l) En las incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisión, se computará como ganancia patrimonial el valor de mercado de aquéllos.”

Por tanto, el valor de mercado en euros de las criptomonedas recibidas deberá integrarse, en el periodo impositivo en el que se reciban, en la base imponible general del consultante de conformidad con los artículos 45, 46 y 48 de la LIRPF.

IRPF. PAGO DE LA PENSIÓN COMPENSATORIA. El pago de la pensión compensatoria y la de alimentos tendrá efectos en el IRPF con la firmeza de la sentencia

Fecha: 27/06/2023

Fuente: web de la AEAT

Enlace: Consulta V1846-23 de 27/06/2023

El consultante está en proceso de divorcio, habiéndose firmado el convenio regulador en julio de 2022, que fue ratificado en el Juzgado en diciembre de 2022, pero sin que se haya dictado aún sentencia de divorcio. El consultante ha realizado pagos de pensión compensatoria y de alimentos desde agosto de 2022, a favor del cónyuge e hijos pertenecientes a la unidad familiar objeto de dicho divorcio.

Se pregunta sobre cuál es la fecha desde la que tienen incidencia en la tributación del IRPF, los pagos efectuados en concepto de pensión compensatoria y de alimentos.

A efectos de la aplicación en su caso de la reducción establecida en el artículo 55 de la LIRPF, y del régimen de especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos previsto en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto, deberán tenerse igualmente en cuenta únicamente las cantidades satisfechas por dichos conceptos, en caso de que proceda su aplicación, desde el día en que sea firme la sentencia judicial que declare el divorcio que está pendiente de emisión.

IRPF. INTERESES. La DGT, asumiendo el criterio del TS, estima que los intereses legales pagados por una entidad bancaria a un contribuyente por la declaración de nulidad de un contrato de tarjeta de crédito son ganancias patrimoniales que se integran en la renta general.

Fecha: 13/06/2023

Fuente: web de la AEAT

Enlace: Consulta V1664-23 de 13/06/2023

El hermano del consultante había suscrito un contrato de tarjeta de crédito con una entidad bancaria. Por sentencia judicial, dictada en un procedimiento iniciado por el consultante como único heredero de su hermano, el contrato es declarado nulo y se condena a la entidad bancaria a reintegrar las cantidades que exceden del capital prestado más el interés legal. En 2022, la entidad bancaria le abona el exceso sobre el capital prestado más intereses legales e intereses de ejecución.

Tributación en el IRPF.

Las cantidades reintegradas que exceden del capital prestado

La declaración de nulidad del contrato de tarjeta de crédito que establece la sentencia judicial, en cuanto comporta devolver el estado de las cosas a su situación inicial, como si el contrato no se hubiese celebrado, conlleva que el reintegro de las cantidades que exceden del capital prestado por la parte demandada a la parte demandante no tenga incidencia alguna en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del demandante.

Intereses percibidos

Conforme a lo expuesto, los intereses objeto de consulta, tanto los legales como los de ejecución (en términos del consultante) procede calificarlos como ganancia patrimonial, a efectos de su tributación en el IRPF.

El nuevo criterio fijado por el Supremo — Tribunal Supremo en su sentencia nº 24/2023, de 12 de enero de 2023 y asumido, evidentemente, por este Centro—conlleva además modificar también la interpretación (antes expuesta) que se venía manteniendo sobre la integración de los intereses indemnizatorios (en general) en la base imponible del ahorro, pues no resulta congruente continuar con una interpretación no compartida por el Tribunal Supremo en su sentencia sobre los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos, por lo que este aspecto de la integración de los intereses indemnizatorios debe reconducirse a su consideración como renta general y consecuente integración en la base imponible general, pues como afirma el Tribunal no se han puesto de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales.

Por tanto, este Centro entiende procedente poner fin al criterio que venía manteniendo hasta ahora sobre la integración en la base imponible del ahorro de los intereses indemnizatorios (en general), pasando a considerar que su integración debe realizarse en la base imponible general.

IRPF. TRANSMISIÓN CARTERA DE CLIENTES. Consulta que recuerda la tributación de la transmisión de una cartera de clientes.

Fecha: 28/06/2023

Fuente: web de la AEAT

Enlace: Consulta V1871-23 de 28/06/2023

El consultante, corredor de seguros jubilado, va a transmitir su cartera de clientes a una correduría de seguros. La transmisión se va a realizar en 2023, si bien su precio será satisfecho en tres pagos, en 2024, 2025 y 2026.

La cartera de clientes vinculada a la actividad de corredor de seguros que desarrollaba el consultante se constituye en un elemento patrimonial afecto a aquella.

Esta naturaleza de elemento patrimonial afecto comporta, en cuanto al carácter de la operación de venta de la cartera, que la misma generará una ganancia o pérdida patrimonial, lo que nos lleva al artículo 28.2 de la misma ley, donde se establece lo siguiente:

«Para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la sección 4ª del presente capítulo».

Por tanto, en el presente caso, la ganancia patrimonial que se obtenga por la venta de la cartera de clientes se determinará según lo dispuesto en el artículo 34.1, a) de la Ley 35/2006, esto es: por diferencia entre los valores de adquisición (valor que en este caso será cero, salvo que la cartera se hubiera adquirido previamente a un tercero) y transmisión.

A la imputación temporal de las pérdidas y ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto estableciendo que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, alteración que en este supuesto cabe entenderla producida en el período impositivo en que se produce la transmisión de la cartera de clientes: 2023, según lo indicado en el escrito de consulta.

Ahora bien, dicho lo anterior, y al establecerse el cobro en varios años (tres pagos en 2024, 2025 y 2026), no puede dejar de mencionarse la regla especial de imputación que se recoge en la letra d) del apartado 2 del mismo artículo 14, donde se dispone lo siguiente:

“En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.

(…)”.

Conforme con esta regulación legal, el consultante podrá optar por la aplicación de esta regla especial de imputación temporal al ser superior al año el plazo comprendido entre la operación de venta de la cartera de clientes y el vencimiento del último plazo.

Por último, dicha ganancia patrimonial no estará sujeta a retención por parte de su pagador al no encontrarse entre las rentas sometidas a retención en el IRPF.