Fecha: 27/11/2020
Fuente: web de la AEAT
Enlace: Acceder a Consulta V3441-20 de 27/11/2020
Hechos:
El consultante ha cesado en su actividad profesional de abogado, habiendo presentado la correspondiente declaración censal de baja. Antes de dicha fecha había prestado servicios a algunos clientes pactando una remuneración consistente en un importe fijo y otro variable en función del resultado del proceso judicial. En la fecha de baja, varios de dichos procesos judiciales no habían finalizado, por lo que no es posible todavía determinar cuál será el importe a facturar a esos clientes. El consultante les ha facturado el importe fijo de la contraprestación, quedando pendiente el importe variable.
El consultante no ha aplicado en ningún ejercicio el régimen especial del criterio de caja del IVA.
Consultas:
- En relación con el IVA y el IRPF, se consultan las obligaciones materiales y formales que debe cumplir, así como el período impositivo al que debe imputar las cuotas impositivas correspondientes al importe variable pendiente de facturar.
- En relación con el IRPF, se consulta la posibilidad de considerar un período de generación superior a 2 años a efectos de la reducción del artículo 32 de la ley del impuesto, en el caso de que el resultado definitivo del pleito que da lugar a la percepción de los rendimientos variables no se conociera hasta transcurrido, al menos, dicho período de tiempo desde la facturación de la remuneración fija.
La DGT contesta:
1) El IVA correspondiente a los servicios de abogacía realizados por el consultante se devengará cuando se presten los mismos, sin que el devengo se retrase por la existencia de pagos posteriores a la realización del hecho imponible, siendo la base imponible el importe provisional que se determine aplicando criterios fundados sin perjuicio de la rectificación que proceda en su caso cuando se determine el precio definitivo.
- La pérdida de la condición de empresario o profesional a efectos del IVA no tendrá lugar en tanto no se cese efectivamente en la actividad correspondiente y se formule la baja en el correspondiente censo de empresarios o profesionales, estando sujeto, hasta que no se produzca dicha baja, al cumplimiento de las obligaciones formales que correspondan. No obstante, aunque se presentara el correspondiente modelo censal (036) de baja, si no se ha producido el cese efectivo no decae la obligación del cumplimiento de las correspondientes obligaciones tributarias.
2) IRPF:
- Aunque el consultante no desarrolle de manera efectiva en la actualidad la actividad económica, el hecho de que los ingresos a que se refiere la consulta sean consecuencia del ejercicio de dicha actividad supone que tales ingresos, posteriores al cese, mantengan esa misma naturaleza y, por tanto, deban declararse como rendimientos de actividades económicas.
- Las operaciones consultadas constituyen un único servicio cuya prestación se desarrolla en varios años, cobrándose a su inicio y a su finalización en función del resultado del pleito. Dado que en dichas operaciones no parece que se cumpliera el requisito consistente en que “el período transcurrido entre el devengo y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año”, al no haberse pactado un aplazamiento superior a un año entre el devengo del último pago (finalización del pleito) y su cobro, no se trataría de operaciones a plazos o con precio aplazado, siendo aplicable a su imputación temporal el criterio de devengo.
Al respecto, la Norma de Registro y Valoración 14ª. Ingresos por prestación de servicios, del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (BOE de 20 de noviembre), establece en su apartado 3 lo siguiente:
“3. Los ingresos por prestación de servicios se reconocerán cuando el resultado de la transacción pueda ser estimado con fiabilidad, considerando para ello el porcentaje de realización del servicio en la fecha de cierre del ejercicio.
En consecuencia, sólo se contabilizarán los ingresos procedentes de prestación de servicios cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:
- a) El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad.
- b) Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos económicos derivados de la transacción.
- c) El grado de realización de la transacción, en la fecha de cierre del ejercicio, puede ser valorado con fiabilidad, y
- d) Los costes ya incurridos en la prestación, así como los que quedan por incurrir hasta completarla, pueden ser valorados con fiabilidad.
La empresa revisará y, si es necesario, modificará las estimaciones del ingreso por recibir, a medida que el servicio se va prestando. La necesidad de tales revisiones no indica, necesariamente, que el desenlace o resultado de la operación de prestación de servicios no pueda ser estimado con fiabilidad.
Cuando el resultado de una transacción que implique la prestación de servicios no pueda ser estimado de forma fiable, se reconocerán ingresos, sólo en la cuantía en que los gastos reconocidos se consideren recuperables.”
En consecuencia, se imputará el ingreso por el servicio prestado aplicando las reglas generales de devengo de la operación, salvo cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado 3 de la Norma de Registro y Valoración 14ª, en cuyo caso se imputará en cada ejercicio la parte del ingreso que proporcionalmente corresponda al grado de ejecución, o porcentaje de los costes incurridos en ese ejercicio respecto a los costes totales estimados para la prestación del servicio.
En el presente caso el consultante manifiesta la no posibilidad de determinar el resultado del pleito y por tanto el importe variable a cobrar a su finalización, por lo que la imputación de dicho ingreso deberá efectuarse al ejercicio en que finalicen los pleitos correspondientes.
Por último, en lo que respecta a la consideración de los rendimientos como irregulares u obtenidos en un periodo superior a dos años, el artículo 32.1 de la LIRPF establece: “los rendimientos netos (de actividades económicas) con un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se reducirán en un 30 por 100, cuando, en ambos casos, se imputen en un único período impositivo”. A su vez, este mismo precepto en sus párrafos segundo y tercero añade lo siguiente:
“La cuantía del rendimiento neto a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.
No resultará de aplicación esta reducción a aquellos rendimientos que, aun cuando individualmente pudieran derivar de actuaciones desarrolladas a lo largo de un período que cumpliera los requisitos anteriormente indicados, procedan del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos.”
En lo que se refiere simplemente al hecho de la posible existencia de un período de generación superior a dos años (respecto a los rendimientos profesionales correspondientes a la intervención del consultante en pleitos cuya duración fuera superior a dos años), sí podría resultar concurrente el requisito de existencia de ese espacio temporal superior a dos años; ahora bien, el incumplimiento del requisito de imputación en un único período impositivo —pues el contrato firmado con el cliente establece un pago al inicio del procedimiento y otro al final, dependiendo del resultado del pleito— excluye la aplicación de la reducción en el presente caso.